Cassazione Civile, Sentenza n. 15583/2020 del 22/07/2020

Esito

La controversia

La società contribuente impugnò l’avviso di accertamento relativo al periodo d’imposta 2006, con il quale, a seguito della rideterminazione della perdita d’esercizio, era stata recuperata maggiore IRAP. L’accertamento contestava, ai sensi dell’art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973, il carattere elusivo di una sequenza di operazioni societarie e, in particolare, la deduzione degli ammortamenti del marchio Albatros e degli interessi passivi sul finanziamento contratto per l’acquisizione. La sequenza comprendeva la cessione a una società finlandese del 37,5% delle partecipazioni nella società poi incorporata, con una plusvalenza di euro 7.442.590,00 assoggettata a tassazione ordinaria; l’acquisizione da parte della società italiana delle restanti partecipazioni e la successiva fusione per incorporazione; la costituzione, il giorno della fusione, di una società veicolo; e il conferimento a quest’ultima del ramo aziendale Bath and shower, del marchio rivalutato mediante il disavanzo di fusione e del debito finanziario connesso all’acquisizione. La Commissione tributaria provinciale di Pordenone aveva respinto il ricorso della contribuente, ravvisando un disegno elusivo unitario. La Commissione tributaria regionale del Friuli Venezia Giulia aveva accolto l’appello e annullato integralmente l’atto, ritenendo sussistenti valide ragioni economiche e affermando che gli ammortamenti sarebbero stati deducibili anche se il marchio fosse stato rivalutato pagando l’imposta sostitutiva. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: il primo, formalmente riferito all’insufficiente motivazione, censurava l’omesso esame del fatto decisivo che, al termine delle operazioni, l’assetto societario del gruppo era rimasto sostanzialmente invariato; il secondo denunciava violazione e falsa applicazione dell’art. 37-bis, comma 1, del D.P.R. n. 600/1973, contestando la valutazione degli elementi costitutivi dell’elusione — vantaggio fiscale, carattere asistematico delle operazioni e mancanza di valide ragioni economiche — nonché la conclusione che eventuali ragioni economiche fossero riferibili soltanto alla società incorporata e non alla contribuente.

La decisione

La Corte ha accolto congiuntamente i due motivi, ritenendoli connessi e complessivamente fondati. Ha ribadito che, ai sensi dell’art. 37-bis, comma 1, del D.P.R. n. 600/1973, sono inopponibili gli atti collegati privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti tributari e a ottenere riduzioni d’imposta o rimborsi indebiti; spetta al contribuente provare ragioni economiche effettive, non meramente marginali o teoriche, che possono anche concorrere con il risparmio fiscale. La CTR aveva valutato separatamente le operazioni e non aveva esaminato l’assetto del gruppo prima e dopo la sequenza, circostanza potenzialmente decisiva. La Cassazione ha inoltre rilevato l’apparente carattere anomalo e circolare della concatenazione: dopo la fusione, il ramo aziendale era stato conferito a una società veicolo costituita lo stesso giorno, con capitale irrisorio, mentre l’assetto del gruppo era rimasto sostanzialmente coincidente, salvo la sostituzione della società originaria con la veicolo. Le operazioni avevano consentito la rivalutazione del marchio a costo zero mediante il disavanzo di fusione gratuitamente affrancato e la successiva deduzione delle quote di ammortamento, altrimenti indeducibili; il vantaggio rilevante non era quindi soltanto il mancato pagamento dell’imposta sostitutiva. La Corte ha cassato la sentenza e rinviato alla Commissione tributaria regionale del Friuli Venezia Giulia, sezione di Trieste, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 37-bis, comma 1, D.P.R. n. 600/1973

  Ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37 bis, comma 1, “sono inopponibili all’amministrazione finanziaria gli atti, i fatti e i negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti”, a meno che l’operazione si dimostri – con onere a carico del contribuente – giustificata da “valide ragioni economiche”, sia pure in via concorrente al perseguito risparmio fiscale.

  Sono inopponibili all’amministrazione finanziaria gli atti, i fatti e i negozi collegati privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare disposizioni tributarie per conseguire vantaggi fiscali indebiti. Il contribuente deve provare ragioni economiche effettive, anche concorrenti con il risparmio fiscale, ma non meramente marginali o teoriche.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Secondo la prospettazione difensiva, infatti, la C.T.R. non avrebbe esaminato il fatto, decisivo al fine della configurabilità dell’intento elusivo, che l’assetto societario, al termine delle plurime operazioni poste in essere dalle due Società, era rimasto, sostanzialmente, uguale a quello esistente anteriormente.

  La censura formalmente rubricata secondo la previgente formulazione è ammissibile quando, dall’illustrazione del motivo, risulta proposta secondo il testo applicabile dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.; nel caso concreto riguarda l’omesso esame dell’assetto societario anteriore e successivo alle operazioni, prospettato come fatto decisivo.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Con il secondo motivo, la ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37 bis, comma 1.

  La disposizione è indicata quale base processuale della censura di violazione o falsa applicazione della norma antielusiva, accolta dalla Corte insieme al motivo relativo all’omesso esame del fatto decisivo.

Massime di principio

• Ai fini dell’art. 37-bis, comma 1, del D.P.R. n. 600/1973, la valutazione dell’elusività deve considerare unitariamente gli atti, i fatti e i negozi collegati, nonché l’assetto societario risultante prima e dopo la sequenza: la sostanziale conservazione dell’assetto, accompagnata dalla sostituzione di una società con una veicolo, può essere un elemento rilevante per apprezzarne il carattere anomalo e circolare.
• Le ragioni economiche addotte per giustificare operazioni potenzialmente elusive devono essere effettive e non meramente marginali o teoriche; la loro mera compresenza con il risparmio fiscale non basta a escludere l’elusione. L’onere di provarne la validità grava sul contribuente.
• È elusiva, secondo il criterio applicato nella decisione, l’operazione compiuta essenzialmente, anche se non esclusivamente, per conseguire un vantaggio fiscale, quando le ragioni extrafiscali non abbiano effettiva rilevanza e la concatenazione negoziale produca benefici altrimenti non conseguibili con una soluzione societaria semplice.
• Nel valutare il vantaggio fiscale di una sequenza di fusione e conferimento, occorre considerare il risultato complessivo: il vantaggio può consistere nella deducibilità degli ammortamenti del bene rivalutato mediante il disavanzo di fusione, anche quando non si esaurisca nel mancato pagamento dell’imposta sostitutiva.

Come è indicizzato