Cassazione Civile, Sentenza n. 9151/2025 del 07/04/2025

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento relativo al 2007 per la società Pan Frutta e notificato ai soci per trasparenza, fondato su fatture ritenute fittizie e su discrepanze tra la contabilità della società e le risposte dei fornitori ai questionari dell'Amministrazione finanziaria; la CTP aveva parzialmente ridotto l'accertamento, la CTR aveva annullato l'atto ritenendo le dichiarazioni dei terzi mere presunzioni semplici insufficienti a sovvertire una contabilità formalmente regolare e richiamando una sentenza penale di assoluzione a favore di uno dei soci.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto in parte il ricorso dell'Agenzia (terzo e quarto motivo) e ha cassato la sentenza della CTR rinviando la causa al giudice di merito. Ha ritenuto che la CTR abbia errato nel non valutare il complessivo quadro indiziario che giustificava l'accertamento analitico-induttivo ai sensi dell'art. 39, comma 1, lett. d) d.P.R. n. 600/1973 (ossia le incongruenze contabili e la rilevante discrepanza con le dichiarazioni dei fornitori) e nel limitarsi a richiamare la sentenza penale di assoluzione senza una valutazione critica delle risultanze penali rispetto al materiale probatorio tributario. Al contrario, la Corte ha stabilito che le dichiarazioni dei terzi sono elementi indiziari liberamente valutabili e che le sentenze penali irrevocabili, pur costituendo fonte di prova, richiedono sempre un esame critico nel giudizio tributario. La questione circa l'applicabilità dell'art. 21-bis d.lgs. 74/2000 è risultata ininfluente per il mancato deposito della sentenza penale nel procedimento.

Norme richiamate

• art. 5 d.P.R. n. 916/1986

  Norma sulla trasparenza: l'avviso è stato notificato anche ai soci per gli effetti della trasparenza fiscale

• art. 335 c.p.c.

  Disciplina della riunione delle impugnazioni; la Corte ha ritenuto non opportuna la riunione dei diversi ricorsi in Cassazione per ragioni processuali e sostanziali

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato in relazione alla presunta omessa pronuncia sull'appello incidentale; la Corte ha ritenuto che vi sia stato un rigetto implicito e quindi nessuna omissione formale rilevante

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4 c.p.c.

  Norme sulla cassazione per violazione di norme processuali e di diritto; sono state invocate per i vari motivi di ricorso e valutate dalla Corte

• artt. 2697 e 2729 c.c.

  Richiamati in riferimento all'onere della prova e al valore probatorio delle dichiarazioni; la Corte ha chiarito che le dichiarazioni di terzi sono elementi indiziari e non confessioni nei confronti del contribuente

• art. 39 comma 1 lett. d) d.P.R. n. 600/1973

  Consente l'accertamento analitico-induttivo quando la contabilità è formalmente regolare ma intrinsecamente inattendibile, basandosi su presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti; grava sul contribuente l'onere di fornire prova contraria

• art. 54 commi 2 e 3 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato come riferimento normativo collegato all'accertamento induttivo in materia IVA, in raccordo con l'art. 39 DPR 600/1973

• art. 32 comma 1 n. 4 d.P.R. n. 600/1973

  Consente all'Ufficio di raccogliere dati e notizie tramite questionari rivolti anche a terzi e tali risposte possono essere utilizzate come elementi indiziari nell'accertamento

• art. 654 c.p.p.

  Riferimento sulla utilizzabilità delle risultanze del procedimento penale; la Corte ha ricordato che il giudice tributario può utilizzare i dati emersi nel processo penale ma deve sempre compierne una valutazione critica

• art. 21-bis d.lgs. n. 74/2000

  1. La sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l'imputato non lo ha commesso, pronunciata in seguito a dibattimento nei confronti del medesimo soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario, ha, in questo, efficacia di giudicato, in ogni stato e grado, quanto ai fatti medesimi. 2. La sentenza penale irrevocabile di cui al comma 1 può essere depositata anche nel giudizio di Cassazione fino a quindici giorni prima dell'udienza o dell'adunanza in camera di consiglio. 3. Le disposizioni dei commi 1 e 2 si applicano, limitatamente alle ipotesi di sentenza di assoluzione perché il fatto non sussiste, anche nei confronti della persona fisica nell'interesse della quale ha agito il dipendente, il rappresentante legale o negoziale, ovvero nei confronti dell'ente e società, con o senza personalità giuridica, nell'interesse dei quali ha agito il rappresentante o l'amministratore anche di fatto, nonché nei confronti dei loro soci o associati.

  La norma attribuisce efficacia di giudicato, nel processo tributario, alla sentenza penale irrevocabile di assoluzione 'perché il fatto non sussiste' sugli stessi fatti materiali; tuttavia la sua applicazione richiede il deposito della sentenza nel giudizio tributario (assenza del quale impedisce la verifica della sua efficacia)

Massime di principio

• Le dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale (risposte a questionari, dichiarazioni di fornitori) hanno valore di elementi indiziari e non di confessioni: sono valutate liberamente dal giudice del merito e richiedono verifica della loro attendibilità e congruenza con altri elementi probatori
• L'accertamento analitico-induttivo ai sensi dell'art. 39 DPR 600/1973 è legittimo anche quando la contabilità è formalmente regolare se emergono elementi che la rendono intrinsecamente inattendibile (presunzioni semplici, ma gravi, precise e concordanti); l'Amministrazione può fondare la pretesa su tali incongruenze e sullo scarto quantitativo con le dichiarazioni dei terzi
• Il giudice tributario può utilizzare le risultanze del processo penale ma deve sempre operare una valutazione critica di tali risultanze rispetto al complesso del materiale probatorio tributario; la mera richiamata di una sentenza penale senza analisi critica non è sufficiente
• La sentenza penale irrevocabile di assoluzione 'perché il fatto non sussiste' ha efficacia nel processo tributario se e nella misura prevista dall'art. 21-bis d.lgs. 74/2000, ma l'effetto è condizionato all'effettivo deposito della sentenza nel giudizio tributario e alla verifica dei relativi presupposti
• L'omessa pronuncia espressa su un'appello incidentale non è automaticamente vizio se la decisione impugnata manifesta un rigetto implicito della pretesa; per configurare omessa pronuncia è necessaria la totale pretermissione dell'argomento decisivo
• La riunione di impugnazioni in sede di legittimità non è automatica: è obbligatoria solo se si impugna la stessa sentenza, mentre in presenza di sentenze diverse la riunione è valutata in base all'unicità sostanziale e all'opportunità di economia processuale