Sentenza del 06/07/2021 n. 541 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

Il ricorrente ha richiesto il rimborso delle ritenute operate in Italia sulla pensione erogata dall'ENPAM per il 2015, invocando l'art. 18 della Convenzione Italia-Spagna (pensioni imponibili solo nello Stato di residenza). L'Amministrazione ha respinto l'istanza sostenendo, tra l'altro, che non fossero state fornite prove adeguate della residenza fiscale in Spagna per il 2015 e che sarebbe applicabile l'art. 19 (pensioni da funzioni pubbliche). In primo grado il ricorso è stato rigettato per insufficienza probatoria. In appello il contribuente ha prodotto documenti integrativi (certificato di residenza fiscale spagnola, iscrizione ordine medici spagnolo, dichiarazione dei redditi spagnola, iscrizione alla seguridad social, contratti e documentazione immobiliare e di utenze) dimostrando il centro degli interessi in Spagna. Inoltre si è discusso se l'art. 18 (pensioni settore privato) o l'art. 19 (funzioni pubbliche) fosse applicabile e se l'espressione "assoggettata ad imposta" dovesse essere interpretata come potenziale assoggettamento.

La decisione

L'appello è stato accolto. Il giudice ha ritenuto provata la residenza fiscale del ricorrente in Spagna per il 2015 (valutazione COMI/centro degli interessi e documentazione oggettiva) e ha qualificato la pensione come erogata da ente privato (ENPAM), ricadente quindi nell'art. 18 della Convenzione Italia-Spagna. Ha interpretato l'espressione "assoggettata ad imposta" come "potenziale assoggettamento" (full liability to tax): le pensioni dei lavoratori del settore privato pagate a residenti in Spagna sono imponibili esclusivamente in Spagna; di conseguenza il contribuente ha diritto al rimborso delle ritenute operate in Italia. Spese di lite compensate.

Norme richiamate

• Legge 29 settembre 1980, n. 663 (Convenzione Italia-Spagna)

  Art. 18: le pensioni e analoghe remunerazioni pagate a un residente dello Stato contraente in relazione a un cessato impiego sono imponibili solo nello Stato di residenza (applicabile alle pensioni da enti privati come ENPAM). Art. 19: disciplina le pensioni derivanti da funzioni pubbliche; eccezione al principio dell'art. 18.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  art. 2 (definizione di residenza fiscale)

  Residenza fiscale determinata alternativamente da iscrizione anagrafica, domicilio o residenza; il comma 2‑bis introduce una presunzione di residenza per i cittadini italiani cancellati dall'anagrafe e trasferiti all'estero salvo prova contraria.

• Modello OCSE (Convenzione OCSE)

  art. 18 e art. 19 del Modello OCSE

  Conferma che le pensioni private sono imponibili esclusivamente nello Stato di residenza del beneficiario salvo le pensioni pubbliche; fornisce la base interpretativa internazionale adottata nella Convenzione bilaterale.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione

  Cass., sez. 5, 17 aprile 2019, n. 10706; varie sentenze su COMI e residenza fiscale

  Confermata l'interpretazione per cui 'assoggettata ad imposta' va intesa come potenziale assoggettamento (full liability to tax) e richiamati i criteri oggettivi (centro degli interessi/COMI) per determinare la residenza fiscale.

Massime di principio

• Distinguere sempre tra pensioni pubbliche (art. 19) e pensioni da enti privati (art. 18): le prime possono rimanere imponibili nello Stato della fonte se legate a funzioni pubbliche, le seconde sono imponibili soltanto nello Stato di residenza del beneficiario secondo la Convenzione Italia‑Spagna.
• L'espressione 'assoggettata ad imposta' nella Convenzione va intesa come 'potenziale assoggettamento' (full liability to tax): non è necessario dimostrare che la pensione sia effettivamente stata tassata nello Stato di residenza, ma che il beneficiario sia potenzialmente assoggettabile alle imposte di quello Stato.
• La residenza fiscale va valutata con criteri oggettivi e globali (COMI/centro degli interessi vitali): iscrizione anagrafica, domicilio, esercizio attività professionale, proprietà immobiliare, utenze, iscrizioni professionali e certificati fiscali esteri sono elementi rilevanti; la sola cancellazione dall'anagrafe italiana non è sufficiente a escludere la residenza fiscale in Italia se restano forti collegamenti riconoscibili dai terzi.
• Il contribuente deve produrre prove documentali idonee a dimostrare il centro degli interessi nello Stato estero per il periodo rilevante; dichiarazioni e certificazioni dell'autorità fiscale estera sono molto rilevanti anche se il prelievo effettivo non risulta.
• Se la Convenzione attribuisce la potestà impositiva allo Stato di residenza, lo Stato della fonte (Italia) deve astenersi dalla tassazione e, se ha operato ritenute, il contribuente ha diritto al rimborso secondo la disciplina convenzionale e gli strumenti amministrativi/giudiziari previsti.
• In caso di contestazione sull'applicabilità dell'art. 18 vs art. 19 occorre verificare la natura del rapporto lavorativo che ha dato luogo alla pensione (dipendente pubblico vs attività privata anche se convenzionata); la qualificazione sostanziale prevale sulla denominazione o sull'ente erogante.