Sentenza del 16/12/2015 n. 25282 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

I ricorrenti contestavano il recupero a tassazione, per l’anno 2003, di un costo di 56.000 euro relativo alla fattura n. 1/04 del 22 gennaio 2004, emessa dalla società appaltatrice P.G.N. s.n.c. per lavori di costruzione. Sostenevano che il costo fosse riferibile all’ottavo stato di avanzamento lavori maturato al 31 dicembre 2003 e quindi deducibile nel 2003. Contestavano inoltre la motivazione dell’avviso, l’utilizzo della data della fattura come elemento probatorio, l’interpretazione dell’art. 109 T.U.I.R. e il mancato riconoscimento della neutralizzazione del costo mediante iscrizione dello stesso tra le rimanenze finali.

La decisione

La Corte di cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso nei confronti del Ministero dell’Economia e delle Finanze, poiché dal 1° gennaio 2001 la legittimazione nei rapporti tributari compete alle Agenzie fiscali. Ha invece rigettato il ricorso nei confronti dell’Agenzia delle Entrate. Ha confermato che, negli appalti di lunga durata con pagamenti a stati di avanzamento, il costo è imputabile all’esercizio in cui il relativo SAL viene ultimato, approvato e accettato dal committente, momento in cui nasce il credito esigibile dell’appaltatore. La fattura emessa nel gennaio 2004 non era stata considerata decisiva da sola, ma si inseriva nell’accertamento della mancanza dell’approvazione dell’ottavo SAL nel 2003. I ricorrenti non hanno inoltre provato adeguatamente che il costo fosse stato iscritto anche tra le rimanenze finali, né hanno articolato il ricorso per cassazione in modo autosufficiente quanto ai documenti asseritamente trascurati. Sono stati condannati in solido alle spese processuali, liquidate in 5.000 euro oltre eventuali spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109 T.U.I.R. (già art. 75 per il periodo rilevante)

  I costi devono essere imputati all’esercizio di competenza; per le prestazioni di servizi, a quello in cui le prestazioni sono ultimate.

  Negli appalti di lunga durata suddivisi in SAL, l’ultimazione della singola prestazione coincide con l’approvazione del relativo stato di avanzamento da parte del committente. Il contribuente non può scegliere liberamente l’esercizio in cui dedurre il costo.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42, comma 2

  L’avviso di accertamento deve essere motivato.

  La motivazione è sufficiente quando indica i fatti e le ragioni astrattamente idonei a sostenere la pretesa tributaria e a consentire al contribuente di difendersi. La concreta fondatezza degli elementi indicati riguarda il merito della controversia, non necessariamente la validità formale dell’avviso.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 7

  Richiamata dai ricorrenti in relazione all’obbligo di motivazione degli atti tributari; la Corte ha ritenuto comunque adeguatamente motivato l’avviso.

• Art. 2697 c.c.

  L’Ufficio deve provare i fatti che determinano l’esercizio di competenza, come l’ultimazione della prestazione. Se il contribuente sostiene che il costo è divenuto certo e determinabile solo in un esercizio diverso, deve provarlo. Anche l’eventuale iscrizione del costo tra le rimanenze, quale fatto impeditivo o neutralizzante della pretesa, deve essere provata dal contribuente che la invoca.

• Artt. 2727 e 2729 c.c.

  Le presunzioni semplici devono fondarsi su elementi gravi, precisi e concordanti. Nel caso concreto la censura dei ricorrenti non era pertinente, perché la decisione non si fondava sulla sola data della fattura, ma sulla mancata approvazione dell’ottavo SAL nel 2003.

• D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, art. 57, comma 1, e D.M. 28 dicembre 2000, art. 1

  A seguito dell’operatività delle Agenzie fiscali, i rapporti e le competenze tributarie già facenti capo al Ministero sono stati trasferiti alle Agenzie competenti; pertanto il Ministero non è legittimato nei giudizi tributari iniziati successivamente.

Massime di principio

• Nei contratti di appalto pluriennali o di lunga durata con pagamenti a SAL, la competenza fiscale del costo dipende dall’ultimazione e dall’approvazione del singolo SAL, non semplicemente dalla data della fattura o dal pagamento.
• La documentazione contabile interna o il prospetto dei lavori eseguiti dimostrano l’avanzamento materiale dell’opera, ma non necessariamente l’approvazione o accettazione del SAL da parte del committente; è quindi opportuno conservare verbali, certificazioni, firme, comunicazioni e ogni prova dell’accettazione.
• Le regole di imputazione temporale dei costi sono inderogabili: il contribuente non può spostare la deduzione in un esercizio più conveniente, anche se il costo è stato registrato contabilmente.
• Se un costo non di competenza è stato comunque registrato e il contribuente sostiene che l’effetto fiscale sia stato neutralizzato dall’iscrizione tra le rimanenze finali, deve fornire una prova specifica e completa di tale iscrizione e della relativa valutazione.
• In cassazione non è sufficiente richiamare genericamente documenti prodotti nei gradi precedenti: occorre indicarne puntualmente contenuto rilevante, collocazione processuale e decisività, rispettando il principio di autosufficienza.
• Per contestare la motivazione di un avviso occorre distinguere la sua sufficienza formale dalla fondatezza sostanziale: la prima richiede l’indicazione dei fatti e delle ragioni della pretesa, mentre la seconda si discute dimostrando che tali fatti non sono provati o non giustificano il recupero.