Sentenza del 03/06/2015 n. 220 - Comm. Trib. Prov. Forlì

Esito

La controversia

La controversia riguardava la determinazione della base imponibile dell'imposta sulle donazioni in caso di donazione della nuda proprietà con riserva di usufrutto successivo ai sensi dell'art. 796 c.c. L'ufficio aveva calcolato il valore dell'usufrutto facendo riferimento soltanto all'età del donante, senza considerare che, in caso di sua premorienza, l'usufrutto sarebbe proseguito in favore del coniuge. Il contribuente sosteneva invece che dovesse essere considerata la situazione complessiva prevista dall'atto e, quindi, l'età del più giovane tra i beneficiari dell'usufrutto, poiché la piena proprietà si sarebbe consolidata soltanto alla morte dell'ultimo usufruttuario.

La decisione

La Commissione Tributaria Provinciale ha accolto il ricorso, ritenendo illegittimo il comportamento dell'ufficio. Ai fini della base imponibile, il valore della nuda proprietà deve essere determinato considerando la situazione prevedibile al momento della donazione secondo l'id quod plerumque accidit. Deve quindi essere dedotto il valore dell'usufrutto calcolato in base all'età del più giovane dei beneficiari del diritto, cioè di colui che presumibilmente morirà per ultimo e ritarderà il consolidamento della piena proprietà. Il ricalcolo basato esclusivamente sull'età del donante è stato pertanto ritenuto errato.

Norme richiamate

• Art. 796 del codice civile

  Donazione della nuda proprietà con riserva di usufrutto a vantaggio del donante e, dopo la morte di lui, a favore di altra persona.

  Quando l'atto prevede la prosecuzione dell'usufrutto in favore di un altro beneficiario dopo la morte del donante, ai fini fiscali occorre considerare anche tale usufrutto successivo.

• Art. 60 del d.lgs. n. 346/1990

  È richiamato quale disposizione applicabile alla determinazione del valore dei diritti oggetto di imposizione nell'ambito dell'imposta sulle successioni e donazioni.

• Art. 17, comma 1, lett. c), del d.lgs. n. 346/1990

  È richiamato in relazione ai criteri fiscali di determinazione del valore dei diritti di usufrutto e della nuda proprietà.

• Cass., Sez. 5, sentenza 20 gennaio 2011, n. 1217

  Precedente richiamato a sostegno del criterio secondo cui la valutazione deve riflettere la durata prevedibile dell'usufrutto secondo la situazione esistente al momento dell'atto.

• Cass., Sez. 5, sentenza 3 marzo 2009, n. 4989

  Precedente richiamato per il criterio di determinazione del valore della nuda proprietà quando l'usufrutto è destinato a proseguire in favore di più beneficiari.

Massime di principio

• Nelle donazioni di nuda proprietà con usufrutto riservato a più soggetti, la base imponibile deve considerare la durata complessiva e prevedibile dell'usufrutto prevista dall'atto, non soltanto l'età del primo usufruttuario.
• Quando il consolidamento della piena proprietà dipende dalla morte dell'ultimo usufruttuario, il valore dell'usufrutto va normalmente parametrato all'età del più giovane beneficiario, poiché è quello che presumibilmente vivrà più a lungo.
• L'Amministrazione finanziaria non può ignorare una clausola di usufrutto successivo validamente inserita nell'atto di donazione e calcolare l'imposta come se l'usufrutto cessasse con la morte del solo donante.
• La valutazione fiscale deve essere effettuata con riferimento alla situazione esistente alla data della donazione e secondo una previsione statistica ordinaria, cioè l'id quod plerumque accidit, senza basarsi su eventi meramente ipotetici o su una lettura parziale dell'atto.