Cassazione Civile, Sentenza n. 24901/2023 del 21/08/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di accertamento relativo all'anno 1999 emesso a seguito di verifica della Guardia di Finanza: recupero di ricavi per lire 630.000.000 (fatture emesse in precedenza e oggetto di contenzioso con l'Azienda Ospedaliera), rideterminazione di imponibile IRPEF e IRAP e contestazione della deducibilità di costi e della detraibilità IVA per fatture ritenute inesistenti o non documentate. In appello l'Agenzia aveva ottenuto conferma dell'accertamento; la controversia in Cassazione verte su: ammissibilità dell'appello notificato alla ditta individuale dopo il conferimento dell'azienda in una s.r.l.; correttezza dell'uso delle note di credito e della qualificazione temporale dei ricavi; valore probatorio dei processi verbali della Guardia di Finanza e corretta valutazione, da parte della CTP/CTR, della documentazione prodotta dal contribuente sulla deducibilità dei costi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha respinto il primo motivo (confermando la legittimità della notifica effettuata alla titolare della ditta individuale nonostante il successivo conferimento dell'azienda in s.r.l., in quanto si configura successione a titolo particolare ai sensi dell'art. 111 c.p.c.) e ha assorbito il secondo motivo. Ha invece accolto il terzo e il quarto motivo connessi (violazioni relative alla valutazione probatoria e alla motivazione): ha rilevato che la Commissione regionale non ha esaminato adeguatamente la documentazione prodotta dal contribuente e ha dato applicazione non rigorosa dei canoni di valutazione del processo verbale della Guardia di Finanza e dell'onere della prova. Ne è conseguita la cassazione della sentenza impugnata, nella parte interessata, e il rinvio alla Commissione tributaria regionale della Sicilia in diversa composizione per nuovo giudizio di merito.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973

  art. 39, comma 1; art. 41-bis

  Usate dall'Amministrazione per legittimare la rettifica analitica del reddito e la rideterminazione dell'imponibile sulla base del verbale di verifica della Guardia di Finanza; la Corte non ha annullato l'utilizzo normativo in sé, ma ha censurato l'errata valutazione probatoria connessa agli atti di verifica

• D.P.R. n. 633/1972

  art. 26; art. 54; art. 19; art. 21

  Art.26 (condizioni per emissione nota di credito) evocato dalla difesa e valutato in merito alla legittimità delle note di credito. Art.54 utilizzato per il recupero IVA. Art.19 e art.21 richiamati in termini di diritto alla detrazione IVA e contenuto/funzione della fattura; la Corte richiama che la detraibilità richiede prova dell'inerenza e dell'effettività dell'operazione

• D.Lgs. n. 546/1992

  Art.53 relativo all'identificazione del destinatario della vocatio in ius (eccezione sollevata dal ricorrente): la Corte ha ritenuto infondata l'eccezione alla luce della successione a titolo particolare. Art.36 collegato al vizio di motivazione (omessa valutazione di elementi probatori)

• Codice di procedura civile

  art. 111; art. 132; art. 164; art. 360, primo comma; art. 375

  Art.111 (successione a titolo particolare nel diritto controverso): principio applicato per dichiarare valida la notifica all'originaria titolare nonostante il conferimento dell'azienda. Art.132 (motivazione) e art.360 (motivi di cassazione) utilizzati per censurare la carente motivazione e la violazione delle regole di valutazione probatoria. Art.164 citato nell'impugnazione; art.375 richiamato nella procedura di rimessione alle Sezioni Unite (contextuale, non decisivo)

• D.P.R. n. 917/1986 (T.U.I.R.)

  art. 109 (precedentemente art. 75)

  Principio di competenza e regole di determinazione del reddito d'impresa: rilievo del ricorrente che i ricavi contestati fossero di competenza di esercizi precedenti e non imputabili al 1999; la Corte ha assorbito la questione in ragione della necessaria rivalutazione probatoria in sede di rinvio

• Codice civile

  art. 2700; art. 2727; art. 2697, comma 2

  Art.2700 (valore probatorio dei verbali di pubblico ufficiale): la sentenza richiama la tripartizione della rilevanza probatoria del p.v.c. (fede privilegiata per fatti osservati, fede fino a querela di falso per dichiarazioni rese, valore di elemento di prova se non specificati i soggetti). Artt.2727 e 2697 relativi all'onere della prova e alle presunzioni: l'Amministrazione deve fornire elementi gravosi, precisi e concordanti per contestare l'effettiva esistenza dell'operazione; in assenza di ciò il contribuente può porre in evidenza documentazione idonea

• Decreto-Legge n. 137/2020

  Richiamato a fini procedurali sulla celebrazione dell'udienza in camera di consiglio senza difensori; è richiamo formale non rilevante sul merito

Massime di principio

• La trasformazione/conferimento dell'azienda individuale in società di capitali costituisce una successione a titolo particolare: la notifica degli atti processuali all'originario titolare può rimanere valida e il successore può intervenire senza che ciò comporti automaticamente l'inammissibilità dell'impugnazione.
• Il processo verbale della Guardia di Finanza ha un valore probatorio differenziato: fornisce fede privilegiata riguardo ai fatti direttamente osservati dall'operatore; le dichiarazioni in esso contenute fanno prova fino a querela di falso ma possono essere contestate con documenti specifici; il giudice deve valutare il p.v.c. con rigore e motivare la portata probatoria attribuita.
• Sull'onere della prova in tema di deducibilità dei costi e detraibilità IVA grava il contribuente: è necessario fornire documentazione che dimostri l'effettiva esistenza, l'inerenza e la coerenza economica dei costi (fatture, bonifici, altri giustificativi). Tuttavia l'Amministrazione che contesta l'effettività o l'esistenza delle operazioni deve fornire elementi indiziari gravi, precisi e concordanti per spostare l'onere probatorio.
• La Corte di merito non può limitarsi ad affermare che il p.v.c. "fa piena prova" senza esaminare analiticamente e motivatamente la documentazione contraria prodotta dal contribuente; l'omessa o insufficiente valutazione di documenti rilevanti giustifica la cassazione e il rinvio.
• L'irregolare permanenza degli operatori verificatori presso la sede del contribuente è, di norma, una questione di carattere ordinatorio e non necessariamente comporta nullità degli atti di verifica a meno che non sia specificatamente prevista una perentorietà normativa.
• In caso di fattispecie complesse riguardanti qualificazione temporale dei ricavi (principio di competenza), occorre un esame di merito accurato: la mera affermazione che un ricavo è imputabile a un esercizio diverso non è sufficiente se non supportata da adeguata istruttoria e motivazione.