Cassazione Civile, Ordinanza n. 25756/2022 del 01/09/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per IRES, IRAP e IVA relative all'anno d'imposta 2011 nei confronti di un agente di commercio, con recupero a tassazione di costi ritenuti non inerenti, non documentati o relativi a operazioni soggettivamente e oggettivamente inesistenti, nonché dell'IVA indebitamente detratta. La CTR Campania aveva accolto parzialmente l'appello del contribuente ritenendo deducibili vari costi: quelli fatturati da Agorà Trading s.r.l. in liquidazione per consulenze collegate a un accordo accessorio al mandato di agenzia; quelli per materiale di cartoleria e bozze grafiche fatturati da Trama Distribuzione s.n.c.; quelli per servizi resi da Machema s.r.l. e CMD Comunication s.r.l. ritenuti effettivamente svolti e inerenti all'attività di vendita, anche valorizzando precedenti decisioni tra le stesse parti relative ad altri anni d'imposta e alcune risultanze documentali e testimoniali. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione dell'art. 109, comma 5, TUIR e dell'art. 2697 c.c., per avere la CTR ritenuto provata l'inerenza dei costi solo sulla base della documentazione prodotta, senza pretendere elementi più specifici a fronte della promiscuità dei ruoli del contribuente e della commistione tra le imprese coinvolte; 2) violazione dell'art. 2909 c.c. per avere la CTR attribuito rilievo a un precedente giudicato relativo al 2009, in contrasto con il principio di autonomia dei periodi d'imposta; 3) violazione degli artt. 39 d.P.R. 600/1973 e 2697 c.c., per avere la CTR considerato deducibili costi relativi a fornitori ritenuti privi di struttura e operatività, svalutando gli indizi offerti dall'Ufficio e attribuendo rilievo a elementi formali, oltre a porre impropriamente a carico dell'Ufficio la prova della consapevolezza della frode da parte del contribuente.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il secondo motivo per difetto di interesse, precisando che il richiamo al giudicato esterno era stato usato dalla CTR come mero precedente conforme e non come vincolo decisorio. Ha invece accolto il primo e il terzo motivo, affermando che la CTR ha errato nel ritenere provata l'esistenza e l'inerenza dei costi sulla sola base delle fatture e di elementi formali, senza confrontarsi correttamente con gli indizi offerti dall'Amministrazione circa la mancata operatività dei fornitori e senza rispettare le regole sul riparto dell'onere della prova nelle contestazioni di operazioni oggettivamente inesistenti. Ne è seguita la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla CTR della Campania, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 109, comma 5, TUIR

  Per la deducibilità dei costi il contribuente deve provare esistenza e inerenza della spesa; la mera contabilizzazione o l'esibizione della fattura non bastano quando la spesa sia contestata.

• art. 2697 c.c.

  L'onere della prova grava sul contribuente quanto all'esistenza, all'inerenza e, se contestata, alla coerenza economica dei costi; l'Amministrazione può limitarsi a fornire elementi presuntivi idonei a contestare operazioni inesistenti.

• art. 2909 c.c.

  Il giudicato esterno non esplica efficacia vincolante automatica per periodi d'imposta diversi quando si tratta di componenti variabili e non permanenti, come i costi deducibili; nel caso concreto, comunque, la CTR aveva richiamato il precedente solo come precedente conforme.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il vizio denunciato per violazione di legge nei tre motivi di ricorso.

• art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973

  Gli elementi presuntivi forniti dall'Ufficio possono essere idonei a fondare l'accertamento della fittizietà o inesattezza delle operazioni e a spostare sul contribuente l'onere della prova contraria.

• art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972

  In tema di IVA, la prova dell'inesattezza o fittizietà delle operazioni può essere fornita anche per presunzioni semplici; solo dopo tale prova il contribuente deve dimostrare l'effettività delle operazioni contestate.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Il giudice di merito può richiamare precedenti conformi come argomento motivazionale, senza che ciò comporti applicazione vincolante del giudicato esterno.

Massime di principio

• In tema di imposte sui redditi, il contribuente che deduce un costo deve provarne l'esistenza, l'inerenza e, se contestata, la coerenza economica; la fattura e la mera registrazione contabile non sono di per sé sufficienti quando la spesa sia oggetto di specifica contestazione.
• Quando l'Amministrazione finanziaria contesti operazioni oggettivamente inesistenti, può assolvere il proprio onere probatorio anche mediante presunzioni semplici gravi, precise e concordanti; una volta raggiunta tale soglia, incombe sul contribuente dimostrare l'effettività delle operazioni e la deducibilità dei relativi costi e IVA.
• Nelle operazioni oggettivamente inesistenti non è richiesto all'Ufficio di provare anche la consapevolezza fraudolenta del contribuente; tale ulteriore profilo rileva, invece, soprattutto nelle operazioni soggettivamente inesistenti.
• Il giudicato formatosi su un diverso periodo d'imposta non si estende automaticamente ai componenti reddituali variabili e annualmente mutevoli, come i costi deducibili, salvo che si tratti di un punto fondamentale comune avente natura tendenzialmente permanente.
• La prova dell'inerenza di costi fatturati in rapporti con soggetti collegati o in contesti di promiscuità organizzativa richiede elementi oggettivi più pregnanti rispetto alla sola documentazione fiscale, specie quando la descrizione delle prestazioni sia generica o l'assetto dei rapporti sia potenzialmente confusorio.

Come è indicizzato