Corte di giustizia, Sentenza C-33/16

Esenzione IVA per i servizi di carico e scarico resi alle navi adibite alla navigazione in alto mare

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del Korkein hallinto-oikeus (Corte amministrativa suprema finlandese) in materia di IVA e interpretazione dell’articolo 148, lettera d), della direttiva 2006/112/CE. La controversia nasce dalla prassi finlandese che negava l’esenzione ai servizi di carico e scarico forniti da un subappaltatore e riaddebitati da un intermediario.

Fatti e procedimento principale

A Oy, società che opera in due porti fornendo servizi di carico, scarico, stiva, agenzia nautica e spedizione, faceva eseguire materialmente i servizi di carico e scarico da un subappaltatore. Il subappaltatore fatturava ad A Oy, che poi riaddebitava il costo al proprio committente, potenzialmente un’impresa di spedizioni, di trasporto, il detentore delle merci o l’armatore. La Commissione fiscale centrale finlandese aveva ritenuto che tali prestazioni non potessero beneficiare dell’esenzione IVA prevista dalla normativa nazionale di recepimento.

Quadro normativo rilevante

La Corte richiama l’articolo 148, lettere a), c) e d), della direttiva 2006/112/CE, che impone agli Stati membri di esentare alcune operazioni connesse alle navi adibite alla navigazione in alto mare e al loro carico. In particolare:

• la lettera a) riguarda le cessioni di beni destinati al rifornimento e al vettovagliamento delle navi;
• la lettera c) riguarda cessioni, trasformazioni, riparazioni, manutenzioni, noleggi e locazioni delle navi e dei loro oggetti di servizio;
• la lettera d) riguarda le prestazioni di servizi, diverse da quelle della lettera c), direttamente destinate a sopperire ai bisogni delle navi e del loro carico. Sono inoltre richiamati l’articolo 131 della direttiva 2006/112/CE e l’articolo 28 della medesima direttiva. In via comparativa, la Corte richiama la sesta direttiva 77/388/CEE e la sentenza Elmeka.

Prima questione: natura dei servizi di carico e scarico

La Corte afferma che i servizi di carico e scarico su o da una nave rientrano tra le prestazioni direttamente destinate a sopperire ai bisogni della nave e del suo carico ai sensi dell’articolo 148, lettera d). La motivazione si fonda sul fatto che il trasporto di carichi è un uso tipico delle navi e che il carico a bordo nel porto di partenza e lo scarico nel porto di arrivo sono operazioni indispensabili per rendere possibile quel trasporto.

La Corte sottolinea che il requisito della destinazione diretta va letto nel contesto dell’articolo 148, in particolare in rapporto con la lettera c), che esige un nesso funzionale con l’utilizzo della nave. Da qui la conclusione che il servizio di carico e scarico è funzionalmente connesso sia al carico sia alla nave che lo trasporta.

Seconda e terza questione: stadio della commercializzazione e soggetto destinatario della prestazione

La Corte esclude che l’articolo 148, lettera d), limiti l’esenzione alle sole prestazioni rese nello stadio finale della catena commerciale. Il testo della norma non contiene alcun riferimento allo stadio di commercializzazione né alla persona cui il servizio deve essere fatturato. L’interpretazione restrittiva ricavata da Elmeka non è automatica: quella sentenza riguardava prestazioni di trasporto carburante, nelle quali era necessario controllare che il carburante giungesse effettivamente alla nave, mentre nei servizi di carico e scarico la destinazione finale è certa già al momento dell’accordo sulle modalità di esecuzione.

La Corte considera inoltre coerente con l’obiettivo dell’articolo 148, inserito nel capo dedicato alle esenzioni connesse ai trasporti internazionali, evitare un aggravio di costi lungo la catena commerciale. Limitare l’esenzione all’ultimo passaggio comporterebbe un aumento dei prezzi del trasporto internazionale senza una giustificazione legata alla necessità di controllo fiscale.

Quanto al subappalto, la Corte osserva che, in forza dell’articolo 28 della direttiva 2006/112/CE, chi agisce in nome proprio ma per conto terzi è considerato ricevere e fornire la prestazione a titolo personale. Ciò può dar luogo a una nuova prestazione nella catena commerciale, ma non impedisce l’esenzione, perché per i servizi di carico e scarico essa vale a prescindere dallo stadio della catena in cui interviene la prestazione.

Infine, la Corte chiarisce che anche le prestazioni rese al detentore del carico, come esportatore o importatore, possono essere esentate. Poiché il servizio di carico e scarico è direttamente correlato al carico trasportato, il suo costo può essere trasferito in quanto tale al detentore del carico e la prestazione resta parte della catena commerciale rilevante ai fini dell’esenzione.

Decisione

La Corte dichiara che:

• i servizi di carico e scarico su o verso una nave o a partire da essa sono servizi direttamente destinati a sopperire ai bisogni delle navi di cui all’articolo 148, lettera a), della direttiva 2006/112/CE;
• l’esenzione dell’articolo 148, lettera d), si applica non solo alle prestazioni rese nello stadio finale di commercializzazione, ma anche a quelle effettuate in stadi anteriori, incluse quelle fornite da un subappaltatore e poi riaddebitate;
• possono essere esentate anche le prestazioni di carico e scarico fornite al detentore del carico, quale esportatore o importatore.

Principio affermato

L’esenzione IVA per i servizi di carico e scarico connessi alle navi adibite alla navigazione in alto mare è ampia e non dipende dalla struttura contrattuale della filiera commerciale, purché il servizio sia oggettivamente destinato alla nave e al suo carico e rientri nella catena di commercializzazione di tale prestazione.