Sentenza del 04/08/2020 n. 16662 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di liquidazione per recupero di imposta suppletiva di registro relativa a un atto notarile del 13.01.2010 (registrato telematicamente il 14.01.2010) che formalizzava una rinuncia e richiamava cessioni di crediti perfezionate per corrispondenza. Questioni principali: se la cessione di crediti effettuata mediante scambio di corrispondenza fosse soggetta a registrazione in termine fisso o solo in caso d'uso; se l'enunciazione della cessione nell'atto registrato potesse assoggettare a imposta la cessione stessa; e se fosse corretta l'applicazione dell'aliquota e della base imponibile (in particolare la qualificazione dell'atto come cessione di crediti o come semplice comunicazione/atto unilaterale).

La decisione

La Corte ha accolto limitatamente il quarto motivo di ricorso, ritenendo che l'enunciazione di atti soggetti a registrazione solo in caso d'uso, contenuta in atto registrato, può comportare l'assoggettamento a imposta ma solo quando sussiste identità o essenziale corrispondenza tra le parti dell'atto enunciante e dell'atto enunciato. Nel caso di specie è mancata tale identità soggettiva (l'atto di cessione era intervenuto tra soggetti diversi rispetto a quelli dell'atto in cui era enunciato), con la conseguenza che la pretesa impositiva dell'Ufficio era infondata. Per tale motivo la sentenza impugnata è stata cassata nella parte relativa e, decidendo nel merito ex art. 384 c.p.c., è stato accolto il ricorso introduttivo; le spese sono compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131/1986, art. 22

  1. Se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali non registrati e posti in essere fra le stesse parti intervenute nell'atto che contiene la enunciazione, l'imposta si applica anche alle disposizioni enunciate, se l'atto enunciato era soggetto a registrazione in termine fisso è dovuta anche la pena pecuniaria di cui al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 69. 2. L'enunciazione di contratti verbali non soggetti a registrazione in termine fisso non dà luogo all'applicazione dell'imposta quando gli effetti delle disposizioni enunciate sono già cessati o cessano in virtù dell'atto che contiene l'enunciazione. 3. Se l'enunciazione di un atto non soggetto a registrazione in termine fisso è contenuta in uno degli atti dell'autorità giudiziaria indicati nel D.P.R. n. 131 del 1986, art. 37, imposta si applica sulla parte dell'atto enunciato non ancora eseguita.

  L'enunciazione in atto registrato può assoggettare a imposta anche atti che, se formati mediante corrispondenza, sarebbero registrabili solo in caso d'uso; tuttavia l'applicazione richiede corrispondenza sostanziale tra le parti degli atti enunciante ed enunciato. La menzione della pena pecuniaria per gli atti in termine fisso implica che il legislatore intendeva includere anche gli atti 'in caso d'uso' nell'ambito di applicazione dell'art.22.

• D.P.R. n. 131/1986, Tariffa Parte Seconda art. 1, comma 1, lett. a

  Stabilisce che molti atti indicati nella tariffa, se formati mediante corrispondenza, sono soggetti a registrazione solo in caso d'uso. Scopo normativo: non gravare la prassi commerciale con registrazioni inutili.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 6

  Si ha caso d'uso quando un atto si deposita, presso le cancellerie giudiziarie, nell'esplicazione di attività amministrative, o presso le amministrazioni dello Stato o degli enti pubblici territoriali e i rispettivi organi di controllo, per essere acquisito agli atti, salvo che il deposito avvenga ai fini dell'adempimento di un'obbligazione delle suddette amministrazioni, enti o organi, ovvero sia obbligatorio per legge o regolamento.

  Definisce il concetto di 'caso d'uso'. Il mero richiamo/menzione di un atto non registrato in un atto registrato non equivale automaticamente a un deposito che configuri il caso d'uso; dunque l'enunciazione non si confonde con il caso d'uso salvo che ricorrano le condizioni di art.6.

• D.P.R. n. 131/1986, Tariffa Parte Prima art. 9

  Indica la misura proporzionale dell'imposta (3%) per atti aventi oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale diversi da quelli espressamente indicati. La giurisprudenza ha ritenuto che lo scambio di corrispondenza commerciale, in caso d'uso, sia soggetto all'imposta proporzionale nella misura prevista dall'art.9.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 49

  Norma richiamata dalla CTR per l'applicazione dell'aliquota ridotta (0,50%) in relazione a singole fattispecie di cessione di crediti; nella controversia di merito la Corte ha però risolto la questione principale sulla mancata identità delle parti, venendo meno la necessità di confermare o riformare l'applicazione dell'aliquota.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 69

  Prevede la sanzione pecuniaria per il mancato assolvimento dell'imposta nei casi dovuti in termine fisso; utile per interpretare l'art.22 laddove la pena è richiamata solo per gli atti originariamente soggetti a termine fisso.

Massime di principio

• Contratto stipulato per corrispondenza va considerato diverso dalla scrittura privata unica: nelle corrispondenze ogni documento esprime la volontà unilaterale di una parte e, quindi, è soggetto a registrazione solo in caso d'uso; non si applicano automaticamente gli obblighi di registrazione a termine fisso.
• L'enunciazione di un atto non registrato all'interno di un atto registrato può rendere imponibile l'atto enunciato anche se originariamente soggetto a registrazione solo in caso d'uso, ma solo se sussiste identità o sostanziale corrispondenza tra le parti che hanno stipulato il primo e il secondo atto.
• Il mero richiamo o la menzione di una cessione fatta tra soggetti diversi rispetto a quelli intervenuti nell'atto enunciante non basta per imporre l'imposta: è necessario verificare l'identità soggettiva o l'essenzialità dei rapporti tra le parti dei due atti.
• Il caso d'uso, ai sensi dell'art.6, è un concetto restrittivo legato a specifici depositi pubblici o adempimenti amministrativi; non va confuso con la semplice enunciazione o richiamo di un atto in altro documento.
• Nelle cessioni di crediti la base imponibile e l'aliquota sono questioni tecniche da valutare in concreto, ma la preliminare verifica sull'esistenza dell'obbligo di registrazione (percorso in termine fisso vs caso d'uso vs enunciazione con identità di parti) è condizione necessaria per qualsiasi recupero impositivo.
• In caso di dubbio sulla soggettività dell'enunciazione, la parte privata ha un solido argomento di difesa se dimostra che le parti dell'atto originario (es. scambio di lettere tra cedente e cessionario) sono diverse rispetto a quelle dell'atto in cui l'operazione è stata richiamata.