Cassazione Civile, Sentenza n. 22841/2025 del 07/08/2025

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava, con avviso di accertamento relativo al 2011 (con rilievi anche su 2007), la mancata tassazione di una sopravvenienza derivante dallo 'stralcio' del fondo rischi formato in occasione di una scissione parziale (fondo pensioni e fondo contenzioso) nonché la deducibilità di un accantonamento usato per neutralizzare la tassazione di interessi attivi su conti correnti relativi a contributi in conto impianti e la deducibilità ai fini IRAP di quote di ammortamento dei fabbricati. L'Agenzia sosteneva inoltre che la scissione fosse, nella sostanza, assimilabile a un conferimento (richiamando l'art.115 Tuel) e che i fondi dovessero quindi essere considerati fiscalmente rilevanti. La contribuente deduceva che i fondi erano stati già tassati in precedenza o correttamente trattati, che gli interessi sugli accreditamenti dei contributi costituiscono reddito di capitale solo nella misura prevista dalla normativa e che sussistevano profili di affidamento, incertezza normativa e illegittima applicazione di recidiva sulle sanzioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate. Ha invece accolto in parte il ricorso incidentale della contribuente (quarto, quinto e settimo motivo, con assorbimento di alcuni profili del sesto motivo) e ha cassato la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti. Decidendo nel merito sul quarto motivo incidentale, la Corte ha annullato l'avviso di accertamento con riferimento alla ripresa ai fini Irap delle quote di ammortamento dei fabbricati strumentali e alle relative sanzioni. Ha inoltre rilevato l'illegittimità dell'applicazione della recidiva ove non sussista il presupposto del giudicato penale/amministrativo e ha disposto che, per gli altri profili cassati, la causa sia rinviata alla Commissione Tributaria Regionale - CGT-2 della Campania in diversa composizione per il prosieguo e per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 115 d.lgs. n. 267/2000 (TUEL)

  il conferimento e l’assegnazione dei beni degli enti locali e delle aziende speciali alle società di cui al comma 1 sono esenti da imposizioni fiscali, dirette e indirette, statali e regionali

  La Corte interpreta la norma nel senso che essa rafforza il regime di neutralità fiscale già previsto per le scissioni dall'art. 173 Tuir, non come una deroga che trasforma una scissione in un conferimento imponibile; pertanto non si può presumere automaticamente la rilevanza fiscale delle poste iscritte in bilancio della beneficiaria della scissione.

• art. 173 Tuir

  La scissione non determina realizzo di plusvalenze/minusvalenze: il regime di neutralità impedisce di considerare automaticamente imposizioni fiscali su poste trasferite per effetto di scissione; va valutato il trattamento fiscale concreto adottato dalla beneficiaria.

• art. 174 Tuir

  Estende il principio di neutralità fiscale anche ad enti diversi dalle società (richiamato per rafforzare la nozione che l'operazione non provoca realizzazione fiscale automatica).

• art. 11-bis d.lgs. n. 446/1997 (abrogato)

  abrogazione disposta dall'art. 1, comma 50, lett. g) L. n. 244/2007 con efficacia dall'anno d'imposta 2008

  L'abrogazione ha sganciato la determinazione della base imponibile IRAP dalla base imponibile IRES: da quell'anno IRAP segue le regole autonome del d.lgs. 446/1997 (art.5 e ss.), con conseguente esclusione di deduzioni automatiche legate all'IRES.

• art. 5 d.lgs. n. 446/1997

  Norma di riferimento per la determinazione della base imponibile IRAP dopo l'abrogazione dell'art.11-bis; la Corte la invoca per escludere la deducibilità automatica di quote di ammortamento che l'Agenzia aveva ripreso.

• artt. 105, 106 e 107 Tuir

  Riferiti in relazione all'accantonamento che mirava a neutralizzare la tassazione degli interessi: la Corte osserva che non esiste norma che assegni agli interessi la medesima destinazione fiscale del capitale (contributi), pertanto gli interessi restano, salvo norma, reddito di capitale/imponibile secondo il principio di competenza.

• art. 10 Legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Richiamato nei profili relativi a buona fede e affidamento; la Corte ricorda che l'affidamento del contribuente non può prevalere quando l'amministrazione ha adottato prassi illegittima o l'interpretazione è contraria alla legge.

• art. 7, comma 3 d.lgs. n. 472/1997

  Richiamato nella valutazione dell'applicazione della recidiva sulle sanzioni tributarie: la Corte ricorda che, in mancanza di disciplina speciale, la recidiva deve rispettare i presupposti del diritto penale (o altra disciplina analoga), inclusa l'esistenza del giudicato.

• art. 132 c.p.c. e art. 360 c.p.c.

  Norme processuali utilizzate per censurare la motivazione: la Corte verifica che la motivazione della sentenza impugnata sia congrua e autonoma e, nel caso, respinge censure per motivazione apparente quando la CTR ha adeguatamente spiegato le ragioni.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  Richiamato in relazione all'insussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente principale, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato per il ricorso principale.

Massime di principio

• La scissione, secondo l'art.173 Tuir e l'art.115 Tuel, non genera automaticamente plusvalenze tassabili: va valutato il trattamento fiscale concreto adottato dalla beneficiaria (se le poste erano già state tassate o meno).
• Le poste di bilancio derivate da operazioni straordinarie (es. fondi da scissione) non sono fiscalmente rilevanti per principio astratto: occorre accertare se e come siano state tassate al momento della formazione.
• Gli interessi attivi maturati sui contributi in conto impianti costituiscono, in mancanza di norma espressa che li assimili al capitale, reddito di competenza e sono imponibili quando maturano; eventuali rimborsi con interessi possono dare luogo a sopravvenienze deducibili successivamente.
• Dalla abrogazione dell'art.11-bis d.lgs. 446/1997 (L.244/2007) la base imponibile IRAP è autonomamente determinata secondo le regole di cui al d.lgs. 446/1997: non è più vincolata a scelte operate per l'IRES.
• Se una ripresa fiscale viene annullata, il giudice deve altresì valutare e, se necessario, annullare le sanzioni e gli interessi connessi relativi a quella ripresa (non possono permanere sanzioni per violazioni riconosciute inesistenti).
• L'applicazione della recidiva a fini sanzionatori richiede il rispetto dei presupposti previsti dalla disciplina (anche penale) di riferimento: in particolare spesso è necessario il passaggio in giudicato di una precedente sentenza che accerti la violazione.
• Il principio del legittimo affidamento non protegge il contribuente che si è conformato a prassi amministrative illegittime: l'affidamento non può prevalere sulla riserva di legge e sulla inderogabilità delle norme tributarie.
• La Corte di legittimità può, per ragioni di ragionevole durata del processo, decidere questioni di diritto omesse dal giudice di merito se non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto.