Cassazione Civile, Ordinanza n. 15380/2025 del 09/06/2025

Esito

La controversia

Un contribuente ha impugnato una cartella di pagamento emessa a seguito di iscrizione a ruolo per il recupero di una ritenuta d'acconto indicata in dichiarazione per l'anno 2012, pari a euro 15.000,00. In primo grado il ricorso era stato rigettato perché la prova prodotta dal contribuente era stata ritenuta insufficiente: certificazioni in formato libero e prive di data non erano state considerate equipollenti alla certificazione del sostituto d'imposta. In appello, la commissione tributaria regionale ha confermato il rigetto ritenendo che, a fronte della mancante documentazione bancaria, il contribuente avesse depositato dichiarazioni dei propri clienti prive della formula sulle conseguenze penali della mendacità e senza allegazione del documento di identità. Il ricorso per cassazione è stato proposto con due motivi: con il primo si deduceva violazione dell'art. 2697 c.c. e dei principi sull'onere della prova, oltre che dell'art. 2909 c.c., contestando la ritenuta inidoneità delle dichiarazioni dei clienti a sostituire la documentazione bancaria mancante; con il secondo si deduceva omessa pronuncia sul motivo di appello relativo alle sanzioni irrogate oltre alla maggiore imposta.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendo che il giudice di merito avesse erroneamente escluso in via aprioristica il valore probatorio delle dichiarazioni dei terzi solo perché non rese nella forma pienamente corrispondente alla dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà. Ha richiamato il principio secondo cui lo scomputo della ritenuta d'acconto non dipende esclusivamente dal certificato del sostituto, potendo essere provato con mezzi equipollenti, anche indiziari, da sottoporre a valutazione di attendibilità da parte del giudice. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  Richiamato come norma sull'onere della prova; la Corte afferma che il giudice di merito non può pretendere esclusivamente una prova formale unica se il fatto può essere dimostrato anche con mezzi equipollenti.

• art. 2909 c.c.

  Citato nel motivo di ricorso, ma non costituisce il fulcro della decisione di accoglimento.

• art. 22 d.P.R. 917/1986

  Lo scomputo delle ritenute d'acconto è subordinato al fatto oggettivo che le ritenute siano state operate, e tale fatto può essere provato anche con altri mezzi rispetto alla certificazione del sostituto.

• art. 36-ter d.P.R. 600/1973

  La norma sul controllo formale delle dichiarazioni deve essere letta alla luce dei principi generali della prova: l'amministrazione e il giudice tributario possono apprezzare prove diverse dal certificato, se equipollenti.

• art. 35 d.P.R. 602/1973

  La responsabilità solidale del sostituito in sede di riscossione è esclusa quando il sostituto abbia operato le ritenute, anche se poi non le abbia versate; la solidarietà è condizionata alla mancata effettuazione delle ritenute.

• art. 111 Cost.

  Richiamato per ammettere nel processo tributario dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale, in attuazione del giusto processo e della parità delle parti.

Massime di principio

• Nel recupero di ritenute d'acconto non certificate, il contribuente può dimostrare l'effettiva effettuazione della ritenuta con mezzi di prova diversi dalla certificazione del sostituto, purché idonei a comprovare il fatto oggettivo dell'avvenuta ritenuta.
• Le dichiarazioni di terzi rese fuori dal processo, incluse le dichiarazioni sostitutive di atto di notorietà, sono ammissibili nel processo tributario come elementi indiziari, da valutare liberamente quanto ad attendibilità, provenienza, coerenza interna e convergenza con altri elementi di prova.
• Il giudice tributario non può escludere aprioristicamente la rilevanza probatoria di dichiarazioni dei terzi solo perché non redatte con tutte le formalità della dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà; deve invece compiere una valutazione concreta del loro valore indiziario.
• In tema di ritenuta d'acconto, la responsabilità solidale del sostituito in sede di riscossione non sussiste se la ritenuta è stata effettivamente operata, anche quando il sostituto non abbia poi versato le somme all'erario.
• In presenza di contestazione sulla prova delle ritenute, il giudice deve verificare se gli elementi prodotti consentano di ricostruire l'effettivo assoggettamento a ritenuta, senza richiedere necessariamente la sola documentazione bancaria o il solo certificato del sostituto.

Come è indicizzato