Cassazione Civile, Ordinanza n. 15817/2022 del 17/05/2022

Esito

La controversia

A seguito di un’attività ispettiva originata dall’esame di dati informatici acquisiti presso un notaio, la Guardia di Finanza contestò al contribuente, per gli anni d’imposta 2000 e 2002, violazioni in materia di monitoraggio fiscale e la detenzione di attività in Paesi a fiscalità privilegiata costituite con redditi non dichiarati. Furono emessi due avvisi di accertamento: uno per il 2000, relativo a redditi sottratti a tassazione e alla fruttuosità del capitale investito; l’altro per il 2002, relativo ad accrediti di utili su conti esteri riferibili al contribuente. Dopo il rigetto dei ricorsi nei primi due gradi, gli eredi proposero ricorso per cassazione con sette motivi: 1) decadenza del potere impositivo e illegittimità degli avvisi; 2) omessa pronuncia e difetto di motivazione degli atti; 3) e 4) erronea applicazione retroattiva della presunzione di evasione dell’art. 12 d.l. n. 78/2009; 5) violazione delle regole sulle presunzioni per avere attribuito a un terzo degli investimenti e delle attività finanziarie estere la riconducibilità al de cuius; 6) motivazione insufficiente e contraddittoria sui fatti decisivi e sulla attendibilità del materiale informatico; 7) violazione dell’art. 6 d.l. n. 167/1990 per mancata preventiva richiesta di chiarimenti.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il motivo sulla decadenza, affermando che il raddoppio dei termini previsto dalla disciplina del monitoraggio fiscale, avendo natura procedimentale, si applica agli avvisi notificati dopo l’entrata in vigore della norma anche se relativi ad annualità precedenti. Ha respinto le censure su omessa pronuncia e motivazione, osservando che la CTR aveva comunque escluso l’eccezione e che la motivazione per relationem al PVC non è di per sé illegittima. Ha escluso la retroattività della presunzione sostanziale dell’art. 12, ma ha confermato che l’Ufficio può utilizzare gli stessi fatti come presunzioni semplici; ha inoltre dichiarato inammissibile la censura che mirava a una diversa ricostruzione del fatto e non scrutinabile il vizio motivazionale nei termini dedotti. Quanto all’art. 6 d.l. n. 167/1990, ha ritenuto che la richiesta di chiarimenti riguardi il contribuente che abbia già dichiarato attività estere e non chi neghi la titolarità dei fondi; in ogni caso, la mancata richiesta non determina nullità dell’accertamento. I ricorrenti sono stati condannati alle spese e all’ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973

  La disciplina del raddoppio dei termini richiamata dalla parte ricorrente non si applica al caso, perché riferita alla diversa ipotesi del raddoppio per denuncia di reati tributari.

• art. 12 d.l. n. 78 del 2009

  La presunzione di evasione per investimenti e attività finanziarie in Stati o territori a fiscalità privilegiata ha natura sostanziale e non si applica retroattivamente; il giudice però può valorizzare gli stessi fatti come presunzioni semplici.

• art. 12 d.l. n. 78 del 2009

  Il raddoppio dei termini per notificare gli avvisi di accertamento ha natura procedimentale ed è soggetto al principio tempus regit actum, applicandosi anche agli avvisi notificati dopo l’entrata in vigore della norma per annualità precedenti.

• art. 12 d.l. n. 78 del 2009

  Il richiamo serve a ribadire che anche le disposizioni sul raddoppio di termini e sanzioni in tema di attività estere hanno natura procedimentale e si applicano secondo il tempus regit actum.

• art. 6 d.l. n. 167 del 1990

  La richiesta di prova contraria entro sessanta giorni concerne il contribuente che abbia dichiarato le attività estere senza specificarne i frutti; non è prevista per chi neghi la titolarità delle somme e, comunque, la sua omissione non comporta nullità dell’avviso.

• art. 7 L. n. 212 del 2000

  La motivazione dell’atto impositivo può essere resa per relationem al PVC, se il contribuente è posto in condizione di conoscere gli elementi posti a base della pretesa.

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  La motivazione per relationem non integra, di per sé, difetto di motivazione dell’avviso di accertamento.

• art. 2697 c.c.

  La censura sulle presunzioni non poteva risolversi in una richiesta di diversa distribuzione dell’onere della prova senza indicare un effettivo errore di diritto del giudice di merito.

• art. 2727 c.c.

  I fatti noti acquisiti dall’Amministrazione possono costituire il punto di partenza di un ragionamento presuntivo semplice, se valutati unitariamente.

• art. 2728 c.c.

  La presunzione legale richiamata dalla parte è distinta dalle presunzioni semplici utilizzabili dal giudice e dall’Ufficio sulla base degli elementi raccolti.

• art. 360 c.p.c.

  L’omessa pronuncia ricorre solo se il giudice pretermmette del tutto la decisione necessaria; non quando la questione sia implicitamente respinta dalla statuizione adottata.

• art. 360 c.p.c.

  Per la sentenza impugnata, depositata nel 2014, opera il nuovo paradigma del vizio motivazionale; la censura è inammissibile se mira a una rivalutazione del fatto.

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato dai ricorrenti per denunciare il vizio di motivazione della sentenza tributaria, ma la doglianza è stata respinta.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Invocato insieme alle norme sul difetto di motivazione, senza accoglimento della censura.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  È stato dato atto dei presupposti per il versamento dell’ulteriore importo dovuto a titolo di contributo unificato.

• art. 13, comma 1-bis, d.P.R. n. 115 del 2002

  Richiamato quale base del contributo aggiuntivo conseguente al rigetto del ricorso.

Massime di principio

• La presunzione legale di evasione relativa ad attività finanziarie estere in Paesi a fiscalità privilegiata ha natura sostanziale e non può essere applicata retroattivamente alle annualità anteriori alla sua entrata in vigore.
• Le disposizioni che raddoppiano i termini di decadenza per gli accertamenti tributari, quando hanno funzione procedimentale, si applicano secondo il principio tempus regit actum anche agli atti notificati dopo l’entrata in vigore della norma per periodi d’imposta precedenti.
• In materia di accertamento tributario, l’Amministrazione può fondare la pretesa anche su presunzioni semplici tratte da elementi documentali o informatici acquisiti legittimamente, purché il ragionamento presuntivo sia unitario e rispetti i requisiti di gravità, precisione e concordanza.
• La motivazione per relationem dell’avviso di accertamento al processo verbale di constatazione non è illegittima se consente al contribuente di conoscere gli elementi posti a base della pretesa e di esercitare il contraddittorio.
• Il vizio di omessa pronuncia non sussiste quando la questione dedotta sia stata implicitamente decisa in senso incompatibile con la tesi della parte.
• Il controllo di legittimità sulla motivazione non consente una rivalutazione del merito; la censura è inammissibile se mira solo a sostituire una diversa ricostruzione dei fatti a quella compiuta dal giudice di merito.
• La richiesta di chiarimenti prevista dalla disciplina sul monitoraggio fiscale opera per il contribuente che abbia dichiarato attività estere ma non ne abbia specificato i frutti, e non per chi contesti in radice la titolarità delle somme; la sua omissione non determina nullità dell’accertamento.

Come è indicizzato