Sentenza del 12/09/2019 n. 22757 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della CTR Emilia-Romagna, sostenendo la violazione del D.L. n. 262 del 2006, art. 2, commi 47, 48 e 49. Secondo l'Amministrazione, il conferimento di immobili in un trust di garanzia avrebbe costituito un vincolo di destinazione autonomamente imponibile e avrebbe giustificato l'applicazione delle imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura proporzionale, con aliquota dell'8%, anziché in misura fissa.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, confermando l'illegittimità dell'avviso di liquidazione. Ha stabilito che la mera costituzione del vincolo di destinazione o il conferimento dei beni al trustee non costituiscono, di per sé, un autonomo presupposto d'imposta, perché non determinano un trasferimento definitivo di ricchezza né un reale arricchimento. Nel trust, il trasferimento dal disponente al trustee è strumentale, temporaneo e soggetto a segregazione patrimoniale. L'imposizione proporzionale può sorgere soltanto in occasione dell'eventuale attribuzione finale dei beni al beneficiario, quando si realizzi un trasferimento effettivo e stabile. Nel caso concreto, disponente e trustee coincidevano, i beni erano destinati al soddisfacimento dei creditori e non vi era stato alcun arricchimento di beneficiari finali; era quindi corretta l'autoliquidazione delle imposte in misura fissa. Le spese dei giudizi di merito sono state compensate, mentre quelle del giudizio di legittimità sono state poste a carico dell'Agenzia secondo il principio di soccombenza.

Norme richiamate

• D.L. n. 262 del 2006, art. 2, commi 47-50, convertito dalla L. n. 286 del 2006

  È istituita l'imposta sulle successioni e donazioni sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione

  La disposizione non istituisce un'imposta autonoma applicabile alla mera costituzione del vincolo di destinazione. Il presupposto impositivo richiede un effettivo trasferimento di ricchezza e un arricchimento stabile del beneficiario.

• D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 1

  L'imposta sulle successioni e donazioni presuppone un trasferimento di beni o diritti idoneo a produrre un concreto arricchimento patrimoniale.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 9 della Tariffa, parte prima

  La tassazione proporzionale degli atti aventi a oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale riguarda prestazioni effettivamente onerose; non è sufficiente che l'atto riguardi beni economicamente valutabili o imponga un vincolo di destinazione.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20

  L'Amministrazione può riqualificare l'atto secondo la sua intrinseca natura ed effetti giuridici, superando la forma apparente, quando vi sia un effettivo trasferimento o un'operazione diversa da quella formalmente dichiarata.

• D.Lgs. n. 347 del 1990, artt. 1 e 10 e relativa Tariffa

  Le imposte ipotecaria e catastale proporzionali presuppongono un trasferimento effettivo della proprietà o di diritti reali immobiliari; il trasferimento strumentale e non definitivo al trustee non è sufficiente.

• Costituzione, art. 53

  L'imposizione deve collegarsi a un'effettiva capacità contributiva. La mera segregazione patrimoniale, senza arricchimento o trasferimento stabile, non costituisce un indice sufficiente di ricchezza imponibile.

• Convenzione dell'Aja del 1 luglio 1985, artt. 2, 8 e 11, ratificata dalla L. n. 364 del 1989

  Il trust comporta la separazione dei beni dal patrimonio personale del trustee e l'attribuzione a quest'ultimo di poteri gestori strumentali allo scopo; tale intestazione non equivale necessariamente a un trasferimento definitivo o a un arricchimento.

• Codice civile, art. 2645-ter

  Gli atti di destinazione rappresentano una delle fattispecie riconducibili al più ampio concetto di vincolo di destinazione, ma la loro inclusione non comporta automaticamente l'applicazione di un'imposta proporzionale in assenza di un trasferimento effettivo.

• Legge n. 212 del 2000, art. 10-bis

  In presenza di un'operazione priva di valide ragioni economiche e volta essenzialmente a ottenere indebiti vantaggi fiscali, l'Amministrazione può contestare l'abuso del diritto; ciò è distinto dalla normale tassazione del trust genuino.

Massime di principio

• La costituzione di un trust e il conferimento dei beni al trustee sono normalmente tassati in misura fissa quando hanno funzione meramente preparatoria, gestionale, segregativa o di garanzia e non producono un trasferimento definitivo di ricchezza.
• L'imposta proporzionale sulle successioni e donazioni, di registro, ipotecaria e catastale va normalmente differita al momento in cui i beni vengono attribuiti stabilmente al beneficiario finale o si realizza un diverso trasferimento effettivo.
• La designazione del beneficiario nell'atto istitutivo non è, da sola, sufficiente a giustificare la tassazione proporzionale immediata: occorre verificare se il beneficiario abbia acquisito subito una posizione patrimoniale definitiva.
• Nel trust autodichiarato, in cui disponente e trustee coincidono, l'assenza di un trasferimento intersoggettivo rende ancora più evidente l'inidoneità dell'atto istitutivo a generare un'imposta proporzionale.
• Nei trust di garanzia o liquidatori, la destinazione dei beni al soddisfacimento dei creditori non equivale automaticamente a un arricchimento dei creditori né a un trasferimento definitivo al trustee.
• La qualificazione fiscale deve seguire gli effetti giuridici sostanziali dell'operazione: se l'atto realizza realmente un trasferimento stabile e definitivo, l'Amministrazione può applicare l'imposta proporzionale o riqualificare l'operazione, anche se formalmente denominata trust.
• La valutazione deve essere concreta e basata sull'atto: occorre verificare poteri del trustee, durata, clausole di ritorno dei beni, individuazione dei beneficiari, effettiva segregazione e momento dell'eventuale attribuzione finale.