Sentenza del 12/06/2023 n. 16595 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva subito la ritenuta del 26% (D.P.R. 600/1973, art. 26, comma 5) sugli interessi maturati su un finanziamento erogato da una società del gruppo che, però, aveva successivamente rinunciato al credito (capitale e interessi). La contribuente aveva versato la ritenuta per applicazione della teoria dell""incasso giuridico"" e poi chiesto il rimborso sostenendo che, alla luce delle modifiche normative intervenute con il D.Lgs. n. 147/2015 (art. 13) e le disposizioni del TUIR (art. 88, comma 4-bis, art. 94, comma 6, art. 101, comma 5), la rinuncia non doveva essere assoggettata a tassazione/ritenuta quando il credito aveva valore fiscale nullo; in subordine invocava esenzioni o riduzioni ai sensi dell""art. 26-quater DPR 600/1973"" e della Convenzione Italia-Lussemburgo (art. 11).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso ritenendo fondato il primo motivo: con la riforma del 2015 la disciplina ha collegato la detassazione del socio e la tassazione della società al valore fiscale del credito. Pertanto, la rinuncia del socio al credito non comporta automaticamente l""incasso giuridico"" imponibile né l""obbligo di applicare la ritenuta del 26% qualora il credito abbia valore fiscale pari a zero. La sentenza della C.T.R. è stata cassata e la causa decisa nel merito accogliendo il ricorso originario della contribuente; le spese sono compensate.

Norme richiamate

• TUIR, art. 88, comma 4-bis

  La rinuncia dei soci ai crediti si considera sopravvenienza attiva solo per la parte che eccede il relativo valore fiscale; il socio deve comunicare il valore del credito alla partecipata e, in assenza di comunicazione, il valore è pari a zero.

• TUIR, art. 94, comma 6

  L""ammontare della rinuncia che si aggiunge al costo della partecipazione è limitato al valore fiscale del credito; la rinuncia non è ammessa in deduzione.

• TUIR, art. 101, comma 5

  Normazione correlata al trattamento fiscale delle sopravvenienze e alle conseguenze della rinuncia sul costo fiscale della partecipazione (il testo richiede che l""incremento sia nei limiti del valore fiscale).

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 26, comma 5

  Prevede la ritenuta del 26% sugli interessi considerati come "incasso giuridico"; la Corte ha stabilito che, alla luce del nuovo regime TUIR, tale ritenuta non si applica automaticamente alle rinunce dei soci quando il credito ha valore fiscale zero.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 26-quater

  Prevede esenzioni per interessi pagati a imprese consociate in altri Stati membri; nel caso di specie la Corte ha ritenuto che i presupposti per tale esenzione non erano provati, ma ha deciso la controversia sulla base del nuovo TUIR.

• D.Lgs. 14 settembre 2015, n. 147, art. 13

  Ha modificato la disciplina TUIR sulla rinuncia dei soci ai crediti (introducendo l""art. 88, comma 4-bis""), eliminando l""asimmetria fiscale"" che giustificava la fictio dell""incasso giuridico"" e stabilendo il criterio del valore fiscale come limite per detassazione/aggiornamento del costo della partecipazione.

• Convenzione contro la doppia imposizione Italia-Lussemburgo, art. 11

  Prevede regole di imposizione e possibili ritenute ridotte per i redditi transfrontalieri; nel caso concreto la società non ha fornito prove sufficienti per ottenere il trattamento convenzionale.

Massime di principio

• Dopo la riforma del 2015 (D.Lgs. n. 147/2015), la rinuncia del socio a crediti verso la partecipata rileva fiscalmente solo nella misura eccedente il valore fiscale del credito: il socio può aumentare il costo della partecipazione solo fino al valore fiscale del credito e la società beneficia di una sopravvenienza non imponibile solo entro tale limite.
• Se il credito oggetto di rinuncia ha valore fiscale pari a zero (ad esempio perché gli interessi sono tassati per cassa), la rinuncia non aumenta il costo fiscale della partecipazione del socio, mentre la società subisce la tassazione integrale della sopravvenienza attiva.
• La fiction dell""incasso giuridico"" non può più essere applicata in modo automatico per giustificare ritenute e tassazione delle rinunce di crediti quando il nuovo quadro normativo elimina l""asimmetria fiscale"" che la fiction intendeva correggere.
• Per evitare la presunzione di valore zero, il socio dovrebbe comunicare alla partecipata il valore fiscale del credito mediante dichiarazione sostitutiva di atto notorio; in assenza di tale dichiarazione il valore è assunto pari a zero e la società rischia la tassazione integrale della sopravvenienza.
• Per ottenere esenzioni o aliquote convenzionali (es. art. 26-quater DPR 600/1973 o Convenzioni internazionali) è necessario provare i requisiti sostanziali (ad es. che i redditi siano stati effettivamente tassati nello Stato estero).
• Prassi consigliata: prima di operare rinunce o effettuare rimborsi/ritenute, verificare il valore fiscale del credito, acquisire la dichiarazione del socio sul valore e documentare eventuale tassazione estera se si intende avvalersi della Convenzione o di esenzioni.