Cassazione Civile, Sentenza n. 18309/2025 del 04/07/2025

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento relativo all'anno 2009 per il recupero di ricavi non contabilizzati e per il disconoscimento dell'agevolazione fiscale prevista dall'art. 6, commi 13 e 19, della legge n. 388/2000 relativa all'acquisto di un macchinario. Questioni processuali e di merito sollevate: sufficienza della motivazione dell'atto impositivo (anche per relationem), utilizzabilità di elementi probatori rinvenuti in p.v.c. e file informatici di terzi (Cortinovis s.r.l.) e dichiarazioni della dipendente Nava come indizi; impugnazione del ragionamento presuntivo del giudice di merito (artt. 2697, 2729 c.c.); domanda di rideterminazione delle sanzioni alla luce del d.lgs. n. 158/2015 (applicazione retroattiva per favor rei) e mancata statuizione del giudice d'appello su detta domanda; ricorso incidentale dell'Agenzia per ampliare la decisione a proprio favore, contestato per tardiva notifica.

La decisione

La Corte ha respinto i primi tre motivi del ricorso principale (confermando la valutazione del giudice d'appello circa l'esistenza di ricavi in nero fondati su elementi indiziari: dichiarazioni della dipendente Nava e files della contabilità Cortinovis) e l'ha ritenuta adeguatamente motivata (anche per relationem). Ha invece accolto i motivi quarto e quinto del ricorso principale: la Corte ha ritenuto che la nuova disciplina sanzionatoria introdotta dal d.lgs. n. 158/2015 (vigente dal 1° gennaio 2016) sia applicabile retroattivamente in favore del contribuente quando il processo sia ancora pendente e la parte sanzionatoria non sia definitiva; poiché la richiesta di rideterminazione delle sanzioni era stata proposta in appello e non è risultata alcuna autotutela dell'Amministrazione, la sentenza è stata cassata limitatamente a tali profili e la causa rinviata alla Corte tributaria regionale di secondo grado per rideterminare le sanzioni applicabili e, se del caso, valutare la questione di legittimità costituzionale sollevata in relazione all'art. 5 del d.lgs. n. 87/2024. Il ricorso incidentale dell'Agenzia è stato dichiarato inammissibile per tardiva notifica; inoltre la Corte ha rilevato che, in base all'art. 22 del d.l. 30 marzo 2023, n. 34, non sussistono i presupposti per irrogare all'Agenzia l'obbligo di versare ulteriore contributo unificato ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 115/2002.

Norme richiamate

• art. 6, commi 13 e 19, legge n. 388/2000

  La Corte d'appello aveva riconosciuto l'agevolazione perché il macchinario acquistato possedeva le caratteristiche richieste dalla norma; la Cassazione non ha riformato tale valutazione di fatto

• art. 42 d.p.r. n. 600/1973

  Richiamato nel contesto della censura sulla motivazione dell'atto impositivo: la Corte ha ritenuto sufficiente la motivazione 'per relationem' quando adeguatamente richiamata

• art. 7, legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Richiamato in relazione al dovere di motivazione degli atti impositivi; la Corte ha ritenuto rispettato tale onere alla luce degli elementi riportati nel p.v.c. e nell'avviso

• artt. 2697, 2700, 2729 cod. civ.

  La Corte ha distinto tra prove 'fidefacenti' e presunzioni semplici: i rilievi istruttori e le dichiarazioni della dipendente sono valutate come indizi ai sensi dell'art. 2729 c.c., idonei a fondare il convincimento del giudice di merito se gravi, precisi e concordanti; non si è fatto ricorso alla regola di cui all'art. 2700 c.c.

• art. 112 cod. proc. civ.

  Rilevata la mancata statuizione del giudice d'appello sulla domanda di rideterminazione delle sanzioni in funzione di una norma sopravvenuta; la Cassazione ha accolto il motivo per omessa decisione

• d.lgs. n. 158/2015

  La revisione del sistema sanzionatorio tributario introdotta da questo decreto, vigente dal 1° gennaio 2016, è applicabile retroattivamente in favore del contribuente (principio 'favor rei') se il processo è ancora pendente e la parte sanzionatoria non è definitiva

• art. 32, d.lgs. n. 158/2015

  Richiamato a titolo di principio di retroattività favorevole nel processo ancora pendente

• art. 371 c.p.c. (applicabile ratione temporis)

  Termine di 40 giorni per la notifica del controricorso/ricorso incidentale: la tardiva spedizione dall'Agenzia ha determinato l'inammissibilità del ricorso incidentale

• art. 22, d.l. 30 marzo 2023, n. 34 (modifica art. 12, d.l. 2 marzo 2012, n. 16)

  Stabilisce che nei confronti dell'Agenzia delle Entrate e della Riscossione non sussistono i presupposti processuali per l'obbligo di versare un ulteriore contributo unificato, con conseguente esclusione del pagamento aggiuntivo richiesto

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Norma citata a proposito del contributo unificato; la Corte ha ritenuto non dovuto l'ulteriore importo nei confronti dell'Agenzia alla luce delle modifiche legislative

• art. 5, d.lgs. n. 87/2024

  La Corte ha ritenuto opportuno che, una volta rideterminate le sanzioni secondo la disciplina più favorevole, il giudice di rinvio valuti la questione di legittimità costituzionale sollevata dal ricorrente rispetto a questa norma

Massime di principio

• Le dichiarazioni di terzi riportate in un processo verbale di constatazione e i file estratti da controlli su altra società possono valere come elementi indiziari rilevanti nel processo tributario e, se gravi, precisi e concordanti, possono fondare il convincimento del giudice di merito (art. 2729 c.c.), anche se rese non in contraddittorio col contribuente
• La motivazione 'per relationem' è ammissibile se il giudice d'appello richiama adeguatamente e chiaramente le ragioni del primo grado; la mera ripetitività non invalida automaticamente la motivazione
• La revisione del regime sanzionatorio tributario più favorevole al contribuente (d.lgs. n. 158/2015) si applica retroattivamente quando il processo è ancora pendente e la parte sanzionatoria non è definitiva (principio favor rei); il giudice d'appello deve esprimersi sulla richiesta di rideterminazione delle sanzioni
• La mancata notifica tempestiva di un ricorso incidentale ai sensi dell'art. 371 c.p.c. (termine decadenziale) determina l'inammissibilità del ricorso stesso
• Quando l'Amministrazione non adotta atti di autotutela per adeguare le sanzioni alla disciplina sopravvenuta, il giudice di legittimità può cassare e rinviare per consentire la rideterminazione secondo la norma più favorevole
• Le amministrazioni pubbliche possono essere esenti dall'obbligo di versare ulteriore contributo unificato in base a norme speciali (es. art. 22 d.l. 30 marzo 2023, n. 34), con ricadute procedurali da valutare tempestivamente dalle parti
• Se la rideterminazione delle sanzioni solleva questioni di costituzionalità rispetto a norme successive, il giudice di rinvio deve valutare e, se necessario, sollevare la questione di legittimità costituzionale