Sentenza del 18/12/2015 n. 25479 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate aveva rideterminato in misura proporzionale le imposte di registro, ipotecaria e catastale relative al conferimento di immobili in un trust istituito dai coniugi in favore dei figli. Secondo l’Amministrazione, il trasferimento dei beni al trustee costituiva una prestazione a contenuto patrimoniale ai sensi dell’art. 9 della tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. n. 131 del 1986, e produceva effetti traslativi tali da giustificare l’imposizione proporzionale immediata. In subordine, l’Agenzia sosteneva che almeno le imposte ipotecaria e catastale dovessero essere applicate in misura proporzionale per la costituzione di un vincolo di destinazione con effetti traslativi.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate e ha confermato, correggendone parzialmente la motivazione, l’esclusione dell’imposizione proporzionale al momento dell’istituzione e del conferimento dei beni nel trust. Il trasferimento al trustee è stato considerato strumentale, temporaneo e privo di autonoma capacità contributiva, poiché il trustee acquista i beni per amministrarli secondo lo scopo del trust e non per goderne definitivamente. L’art. 9 della tariffa non è applicabile, perché riguarda prestazioni onerose a contenuto patrimoniale, mentre il trust esaminato era gratuito e di natura liberale. Per l’atto istitutivo e il conferimento dei beni sono quindi dovute le imposte in misura fissa, comprese quelle ipotecaria e catastale. La Corte ha inoltre precisato che l’arricchimento fiscalmente rilevante si verifica con l’attribuzione definitiva dei beni ai beneficiari, qualificabile come liberalità indiretta, e non con la mera costituzione del vincolo o con il trasferimento temporaneo al trustee. Le spese processuali sono state compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 9 della tariffa, parte prima

  atti diversi da quelli altrove indicati aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale

  La norma opera come clausola residuale per gli atti onerosi con contenuto patrimoniale. Il semplice vincolo su beni economicamente valutabili non basta a renderla applicabile.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 11 della tariffa, parte prima

  È la disposizione residuale che consente l’applicazione dell’imposta di registro in misura fissa agli atti privi di contenuto traslativo oneroso o di altra specifica previsione proporzionale.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 43, comma 1, lett. h

  Il riferimento ai corrispettivi pattuiti per la determinazione della base imponibile conferma che le prestazioni a contenuto patrimoniale richiamate dall’art. 9 sono prestazioni onerose.

• D.Lgs. n. 347 del 1990, art. 1 e art. 4 della tariffa allegata

  Per gli atti trascritti ma privi di effetto traslativo definitivo, l’imposta ipotecaria è applicabile in misura fissa.

• D.Lgs. n. 347 del 1990, art. 10, comma 2

  La mera costituzione del vincolo e il trasferimento strumentale al trustee, non determinando un trasferimento definitivo al beneficiario, comportano l’applicazione dell’imposta catastale in misura fissa.

• Codice civile, art. 2645-ter

  La trascrizione del vincolo di destinazione serve a renderlo opponibile ai terzi e non dimostra, di per sé, l’esistenza di una prestazione onerosa o di un trasferimento definitivo.

• D.L. n. 262 del 2006, art. 2, commi da 47 a 53, convertito dalla L. n. 286 del 2006

  sulla costituzione di vincoli di destinazione

  La disciplina successiva in materia di imposta sulle successioni e donazioni e vincoli di destinazione non è stata applicata al caso concreto, ratione temporis, poiché gli atti erano anteriori alla sua entrata in vigore.

• L. n. 383 del 2001

  Costituisce il quadro normativo previgente applicabile al trust istituito e al conferimento immobiliare oggetto della controversia.

Massime di principio

• Nel trust gratuito e liberale, il trasferimento dei beni al trustee è normalmente strumentale e temporaneo: non coincide con il trasferimento definitivo della ricchezza al beneficiario.
• La tassazione proporzionale non può essere giustificata dal solo valore economico dei beni o dalla necessità di trascrivere l’atto; occorre verificare se vi sia un’effettiva attribuzione definitiva o una prestazione onerosa.
• Per gli atti di trust anteriori all’entrata in vigore della disciplina speciale sui vincoli di destinazione deve essere applicata la normativa vigente al momento dell’atto, senza retroattività.
• In assenza di finalità elusive e quando il trustee deve soltanto amministrare i beni per trasferirli ai beneficiari, l’atto istitutivo e il conferimento possono essere assoggettati a imposte indirette in misura fissa.
• L’effettiva imposizione proporzionale va valutata, in linea generale, al momento dell’attribuzione definitiva ai beneficiari, tenendo conto della disciplina vigente e della natura onerosa o liberale dell’operazione.
• La qualificazione fiscale può cambiare se il trust è oneroso, se il trustee o il beneficiario acquistano immediatamente un’utilità definitiva, se l’atto ha finalità elusive o se trova applicazione una disciplina normativa successiva specifica.