Sentenza del 27/09/2023 n. 2871 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia

Esito

La controversia

Gli avvisi di accertamento (anni d'imposta 2015) contestavano omessi versamenti IMU per "immobili merce" perché le società non avevano presentato, entro il 30 giugno dell'anno successivo, l'apposita dichiarazione prevista dall'art. 2, comma 5-bis, del D.L. 31 agosto 2013, n. 102, necessaria per ottenere l'esenzione prevista dal comma 2 dello stesso articolo. In primo grado le società avevano ottenuto l'annullamento degli avvisi tramite l'applicazione della rimessione in bonis (art. 2, comma 1, D.L. 2 marzo 2012, n. 16), ritenuta idonea a sanare la mera dimenticanza. Il Comune ha impugnato sostenendo che: (i) la dichiarazione prevista dal comma 5-bis è una condizione sostanziale e soggetta a decadenza, non suscettibile di rimessione; (ii) la rimessione in bonis non sarebbe applicabile ai tributi locali. Il giudice d'appello ha ritenuto decisivo il primo motivo, affermando che la decadenza prevista dall'art. 2, comma 5-bis, impedisce la rimessione in bonis e quindi l'accesso tardivo all'esenzione per gli "immobili merce".

Norme richiamate

• decreto-legge 31 agosto 2013, n. 102, art. 2, comma 5-bis

  «Ai fini dell'applicazione dei benefici di cui al presente articolo, il soggetto passivo presenta, a pena di decadenza entro il termine ordinario per la presentazione delle dichiarazioni di variazione relative all'imposta municipale propria, apposita dichiarazione, utilizzando il modello ministeriale predisposto per la presentazione delle suddette dichiarazioni, con la quale attesta il possesso dei requisiti e indica gli identificativi catastali degli immobili ai quali il beneficio si applica».

  La dichiarazione è condizione necessaria e vincolata a termine di decadenza: la mancata presentazione nel termine previsto comporta la perdita definitiva della possibilità di ottenere l'esenzione per gli "immobili merce".

• decreto-legge 31 agosto 2013, n. 102, art. 2, comma 2

  Prevede l'esenzione IMU per gli immobili merce: il beneficio sussiste solo se sono soddisfatti i requisiti sostanziali e le formalità dichiarative previste dal comma 5-bis.

• decreto-legge 2 marzo 2012, n. 16, art. 2, comma 1 (rimessione in bonis)

  Consente la rimessione in termini per inadempimenti formali salvo il caso in cui il contribuente abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento; tuttavia la rimessione non è idonea a reintegrare diritti o facoltà che la legge ha espressamente assoggettato a termine di decadenza, quando la decadenza ha effetti sostanziali (perdita definitiva del beneficio).

• giurisprudenza della Cassazione (richiamata)

  Cass., VI, ord. 6 ottobre 2020, n. 21465; Cass., V, 17 febbraio 2022, n. 5190

  La Corte di legittimità ha qualificato la dichiarazione per gli "immobili merce" come condizione necessaria/requisito imprescindibile per l'ottenimento del beneficio IMU, sostenendo la rilevanza della decadenza temporale.

Massime di principio

• Quando una norma fiscale subordinata a beneficio prevede espressamente un termine a pena di decadenza per la presentazione di una dichiarazione o per l'esercizio di una facoltà, la mancata osservanza del termine comporta la perdita definitiva del beneficio e non è normalmente sanabile mediante la rimessione in bonis.
• La rimessione in bonis (art. 2, D.L. 2 marzo 2012, n. 16) può sanare omissioni formali in assenza di un'esplicita preclusione normativa o della conoscenza formale di attività accertative; tuttavia non prevale quando la legge ha collegato al termine effetti sostanziali di decadenza per accedere a regimi di favore.
• Per i tributi locali, l'applicabilità di istituti generali di sanatoria formale va valutata alla luce delle specifiche disposizioni che regolano il regime di favore: se la disciplina locale o statale collega il beneficio a una dichiarazione temporaneamente vincolata, quella disposizione prevale.
• In pratica: distinguere sempre tra (a) obblighi meramente formali sanabili e (b) oneri dichiarativi che la legge trasforma in condizione sostanziale dell'accesso al beneficio. Nel secondo caso la presentazione tardiva non recupera il diritto all'agevolazione.
• Per il contribuente che abbia omesso una dichiarazione a pena di decadenza, è fondamentale verificare tempestivamente l'eventuale presenza di attività di accertamento e le pronunce giurisprudenziali applicabili; la strategia difensiva deve considerare l'eventualità che la rimessione venga esclusa e che l'unica via utile sia la motivata impugnazione degli atti per altri profili.