Risposta n. 500 del 26/11/2019

Iva addebitata a titolo di rivalsa e non incassata

L'interpello riguarda la rettifica di fatture emesse erroneamente senza Iva e senza ritenuta d'acconto, in presunta applicazione del regime forfetario, e le conseguenze del mancato pagamento da parte del committente delle nuove fatture emesse in correzione.

Fattispecie e contesto

L'istante, che svolge attività professionale indicata nel testo come "[...]", all'inizio del 2019 ha ritenuto erroneamente di possedere i requisiti per il regime forfetario di cui all'articolo 1, commi da 54 a 89, della legge 23 dicembre 2014, n. 190. Per tale motivo ha emesso quattro fatture senza addebitare l'Iva e senza esporre la ritenuta d'acconto; tali fatture risultano pagate dalla "[...]".

Accortosi dell'errore, il contribuente ha emesso note di variazione in diminuzione elettroniche ai sensi dell'articolo 26, comma 2, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, a storno delle fatture originarie, e ha poi trasmesso nuove fatture elettroniche sostitutive. Sia le note di variazione sia le nuove fatture sono state rifiutate dalla committente.

Quesito del contribuente

Dalla ricostruzione del caso emerge il problema della corretta sistemazione fiscale dell'errore iniziale e, soprattutto, della possibilità di recuperare l'Iva addebitata a titolo di rivalsa nelle nuove fatture ma non incassata dal committente. L'istanza non formula una soluzione interpretativa autonoma.

Normativa richiamata

L'Agenzia richiama il regime forfetario disciplinato dall'articolo 1, commi da 54 a 89, della legge n. 190 del 2014, sottolineando che esso è destinato agli operatori economici di ridotte dimensioni e consente, tra l'altro, di non esercitare la rivalsa Iva e di non essere soggetti a ritenuta d'acconto.

Vengono inoltre richiamati gli articoli del d.P.R. n. 633 del 1972 in materia di Iva:

• articolo 17, comma 1, sull'obbligo del soggetto passivo di versare l'imposta;
• articolo 18, comma 1, sulla rivalsa nei confronti del cessionario/committente;
• articolo 19, comma 1, sulla detrazione dell'Iva assolta in rivalsa;
• articolo 26, commi 1 e 2, sulle note di variazione in aumento e in diminuzione.

L'Agenzia richiama anche la giurisprudenza di legittimità, citando le sentenze della Corte di cassazione n. 17174 del 26 agosto 2015 e n. 24794 del 24 novembre 2005.

Soluzione interpretativa dell'Agenzia

Secondo l'Agenzia, l'errore iniziale può essere corretto in due modi alternativi:

• con note di variazione in aumento, ai sensi dell'articolo 26, comma 1, del d.P.R. n. 633 del 1972, da trasmettere al committente, integrando le fatture originarie con l'addebito dell'Iva a titolo di rivalsa e con l'esposizione della ritenuta d'acconto;
• con note di variazione in diminuzione, ai sensi dell'articolo 26, comma 2, dello stesso decreto, seguite dall'emissione di nuove fatture sostitutive, anch'esse con addebito dell'Iva e indicazione della ritenuta.

Sulla base di quanto riferito, l'istante sembra aver scelto la seconda modalità, che l'Agenzia considera corretta in linea di principio.

Parere dell'Agenzia delle Entrate

L'Agenzia osserva che il rifiuto delle nuove fatture da parte della committente non trova giustificazione nella normativa tributaria. Precisa che, nel sistema dell'Iva, il soggetto passivo che effettua un'operazione imponibile ha l'obbligo di addebitare l'imposta a titolo di rivalsa al cliente; tale meccanismo si realizza con l'indicazione dell'Iva in fattura.

Viene chiarito che:

• l'obbligo di versare l'Iva all'erario sorge con l'emissione della fattura, indipendentemente dall'effettivo pagamento da parte del committente;
• il rapporto Iva tra cedente/prestatore e Amministrazione finanziaria è distinto dal rapporto di rivalsa, che ha natura privatistica;
• la mancata riscossione dell'Iva addebitata non incide, di per sé, sulla debenza dell'imposta verso l'Erario.

Perciò, la possibilità di recuperare l'Iva correttamente versata ma non incassata dal committente non è ammessa dal sistema fiscale, salvo il caso in cui sia stata esperita una procedura esecutiva individuale rimasta infruttuosa; in tale ipotesi trova applicazione l'articolo 26, comma 2, del d.P.R. n. 633 del 1972.

Conclusioni operative

L'interpello conferma dunque che:

• l'errore iniziale sulle fatture emesse senza Iva può essere sanato con le modalità indicate dall'articolo 26 del d.P.R. n. 633 del 1972;
• l'Iva addebitata in rivalsa resta dovuta all'Erario anche se il committente non paga;
• il mancato incasso non consente, di regola, di evitare il versamento o di recuperare automaticamente l'imposta;
• solo l'esito infruttuoso di una procedura esecutiva individuale consente di attivare il meccanismo di variazione in diminuzione previsto dall'articolo 26, comma 2.