Risposta n. 499 del 26/11/2019

Ritenute d'acconto non operate dal sostituto d'imposta

L’interpello riguarda un professionista che, nei primi mesi del 2019, aveva erroneamente ritenuto di poter applicare il regime forfetario e aveva quindi emesso quattro fatture senza addebitare l’IVA e senza esporre la ritenuta d’acconto. Successivamente, accortosi dell’errore, ha tentato di rettificare la documentazione fiscale, ma il committente ha rifiutato sia le note di variazione sia le nuove fatture emesse in sostituzione.

Fattispecie e comportamento tenuto dal contribuente

L’istante svolge un’attività professionale indicata nell’atto come "[...]". In un primo momento ha fatturato come se rientrasse nel regime forfetario di cui all’articolo 1, commi da 54 a 89, della legge 23 dicembre 2014, n. 190, quindi:

• senza addebitare l’IVA;
• senza esporre la ritenuta d’acconto.

Dopo essersi reso conto di non averne diritto, ha emesso:

• note di variazione in diminuzione ai sensi dell’articolo 26, comma 2, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, a storno delle fatture originarie;
• nuove fatture elettroniche sostitutive.

Tutta la documentazione correttiva è stata tuttavia rifiutata dal committente indicato come "[...]".

Quesito posto all’Agenzia delle Entrate

Il contribuente domanda se, nella successiva dichiarazione dei redditi, possa compensare un credito per ritenute d’acconto che sarebbero dovute essere versate dal sostituto d’imposta, pur in presenza del rifiuto delle fatture rettificative da parte del committente.

Soluzione interpretativa del contribuente

L’istante non ha formulato una propria soluzione interpretativa.

Normativa e prassi richiamate dall’Agenzia

L’Agenzia richiama innanzitutto il regime forfetario previsto dalla legge n. 190 del 2014, sottolineando che esso comporta, tra le principali semplificazioni:

• la possibilità di non esercitare la rivalsa IVA;
• la non soggezione alla ritenuta d’acconto.

Richiama poi l’articolo 26 del d.P.R. n. 633 del 1972, evidenziando due possibili modalità di correzione dell’errore:

• emissione di note di variazione in aumento per integrare le fatture originarie con IVA e ritenuta;
• emissione di note di variazione in diminuzione e nuove fatture sostitutive con IVA e ritenuta.

Per il profilo della ritenuta, l’Agenzia richiama inoltre:

• l’articolo 64, primo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973, che pone l’onere del versamento della ritenuta in capo al sostituto d’imposta;
• la sentenza delle Sezioni Unite della Corte di cassazione n. 10378 del 12 aprile 2019, secondo cui il sostituito non risponde in solido se la ritenuta è stata effettuata ma non versata, essendo la responsabilità solidale condizionata alla mancata effettuazione della ritenuta;
• la risoluzione n. 68/E del 19 marzo 2009, che consente di scomputare le ritenute subite anche in assenza di certificazione del sostituto, purché ne sia documentato l’effettivo assoggettamento;
• le sentenze della Cassazione n. 14138 del 7 giugno 2017 e n. 18910 del 17 luglio 2018, che ammettono la prova della ritenuta con mezzi equipollenti per evitare un doppio prelievo.

Soluzione interpretativa fornita dall’Agenzia

L’Agenzia ritiene che l’istante abbia, in linea di principio, adottato correttamente la modalità di rettifica sub b), cioè:

• note di variazione in diminuzione a storno delle fatture originarie;
• emissione di nuove fatture sostitutive con IVA e ritenuta.

Ne deriva che il rifiuto del committente non trova, secondo l’Agenzia, una giustificazione nella normativa tributaria.

Tuttavia, sul punto decisivo della ritenuta d’acconto, l’Agenzia osserva che il diritto allo scomputo o al credito presuppone che la ritenuta sia stata effettivamente subita. Nel caso concreto, sulla base di quanto riferito dall’istante, la ritenuta non è stata operata, poiché il committente ha rifiutato le fatture rettificative e le nuove fatture con ritenuta esposta.

Parere finale dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia conclude che, in assenza di effettiva ritenuta subita, il contribuente non può vantare alcun credito ai fini dell’imposta sul reddito e, quindi, non può compensarlo nella dichiarazione dei redditi.

Conclusioni operative

In sintesi, l’interpello chiarisce che:

• l’errore iniziale nelle fatture può essere corretto con gli strumenti previsti dall’articolo 26 del d.P.R. n. 633 del 1972;
• il credito per ritenute d’acconto richiede però un’effettiva ritenuta subita dal contribuente;
• se la ritenuta non è stata operata dal sostituto, non è possibile scomputarla né far valere un credito IRPEF corrispondente.