Sentenza del 27/11/2015 n. 24268 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso un avviso di liquidazione per omessa registrazione in termine fisso del contratto di finanziamento infruttifero, applicando l'imposta proporzionale di registro del 3%, oltre a imposta di bollo, interessi e sanzioni. La società contestava la pretesa sostenendo che l'atto, formato mediante corrispondenza, fosse soggetto a registrazione solo in caso d'uso e a imposta fissa. La Corte ha ritenuto decisivo un diverso profilo: il finanziamento, in quanto prestazione di servizi astrattamente soggetta a IVA, non poteva essere assoggettato all'imposta proporzionale di registro, anche se concretamente esente da IVA.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso, cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale dell'Umbria e rinviato la causa a una diversa sezione della medesima Commissione, incaricandola di decidere conformandosi al principio di diritto enunciato e di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità. È stata ritenuta irrilevante l'indagine sulle modalità di formazione del contratto mediante corrispondenza. Il finanziamento non deve scontare l'imposta proporzionale di registro; per una scrittura privata non autenticata relativa a un'operazione soggetta, anche teoricamente, a IVA, opera il regime della registrazione in caso d'uso con imposta fissa.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 5, comma 2

  Sono sottoposte a registrazione in caso d'uso e scontano l'imposta in misura fissa le scritture private non autenticate contenenti disposizioni relative a operazioni soggette all'IVA.

  Il riferimento alla soggezione all'IVA deve essere inteso anche in senso astratto: l'esenzione concreta dall'IVA non fa venir meno l'alternatività con l'imposta proporzionale di registro.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40, comma 1

  Sono soggette all'IVA, e quindi al regime di alternatività, anche le prestazioni per le quali l'imposta non è dovuta, salvo specifiche eccezioni.

  La norma conferma che l'operatività dell'alternatività dipende dall'inquadramento dell'operazione nel campo IVA, non necessariamente dal pagamento effettivo dell'imposta.

• D.P.R. n. 131 del 1986, tariffa, parte seconda, art. 1, lett. b)

  Scritture private non autenticate relative a operazioni soggette all'IVA: registrazione in caso d'uso e imposta in misura fissa.

  Una scrittura privata non autenticata relativa a un finanziamento rientrante nel campo IVA non è soggetta a imposta proporzionale di registro.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 3, comma 2, n. 3

  Tra le prestazioni di servizi sono compresi i prestiti di denaro.

  Il prestito o finanziamento in denaro è qualificato, ai fini IVA, come prestazione di servizi e può quindi beneficiare del regime di alternatività con l'imposta di registro.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, n. 1

  Esenzione dall'IVA per determinate operazioni di finanziamento.

  L'esenzione dall'IVA per le operazioni di finanziamento non comporta l'assoggettamento all'imposta proporzionale di registro, poiché l'operazione resta astrattamente riconducibile al campo IVA.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 2, comma 3, lett. a)

  Esclusione dal campo IVA delle cessioni aventi a oggetto denaro o crediti in denaro.

  La Corte ha distinto la cessione di denaro, richiamata dalla Commissione tributaria, dal prestito di denaro, che costituisce prestazione di servizi ai sensi dell'art. 3, comma 2, n. 3.

• Codice civile, artt. 1326, 1334 e 1335

  Richiamati dalla ricorrente per sostenere che il contratto fosse stato concluso mediante corrispondenza; la Corte ha ritenuto tale questione non decisiva ai fini dell'imposizione proporzionale di registro.

• Codice civile, art. 2704

  Richiamato in relazione alla prova della data certa della scrittura privata; anche questo profilo è divenuto irrilevante alla luce della corretta qualificazione fiscale del finanziamento.

Massime di principio

• Nel sistema dell'alternatività IVA-registro, un atto relativo a un'operazione rientrante astrattamente nel campo IVA non sconta l'imposta proporzionale di registro, anche quando l'operazione è concretamente esente da IVA.
• I prestiti e finanziamenti in denaro sono normalmente qualificabili, ai fini IVA, come prestazioni di servizi; se documentati da una scrittura privata non autenticata, sono soggetti al regime della registrazione in caso d'uso e all'imposta fissa, salvo specifiche eccezioni normative.
• L'esenzione IVA non equivale necessariamente a esclusione dal campo IVA: per stabilire il regime dell'imposta di registro occorre distinguere tra operazioni fuori campo IVA e operazioni comprese nel campo IVA ma esenti.
• Quando l'operazione è riconducibile al campo IVA, la modalità di conclusione del contratto, inclusa la formazione mediante corrispondenza, può diventare irrilevante per escludere l'imposta proporzionale di registro.
• La qualificazione giuridica dell'operazione è essenziale: una cessione di denaro può essere distinta da un prestito o finanziamento, che ha natura di prestazione di servizi ai fini IVA.