Sentenza del 19/04/2021 n. 434 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

Impugnazione di atti di irrogazione sanzioni IVA (anni 2011 e 2012) per la "omessa regolarizzazione" di fatture emesse dalla società E. in regime di esenzione ex art. 10 DPR n. 633/1972. L'Ufficio sosteneva che E. si limitava a mettere a disposizione una piattaforma informatica (servizio tecnico) e che la gestione finanziaria restava in capo al Consorzio, rendendo le prestazioni imponibili e giustificando la sanzione (art. 6, comma 8, D.lgs. 471/1997 pari al 100% dell'imposta). Il Consorzio contestava che E. svolgeva in concreto il servizio completo di processing delle carte (emissione, account, autorizzazione, interchange ecc.), assumendo responsabilità sulla corretta esecuzione e incidendo sulla sfera patrimoniale dei clienti, per cui le prestazioni erano esenti ai sensi dell'art. 10 DPR 633/1972; eccepiva inoltre mancanza di colpevolezza ai fini delle sanzioni.

La decisione

Le Commissioni tributarie di primo grado di Firenze avevano accolto i ricorsi del Consorzio per 2011 e 2012. In sede d'appello la Commissione (regionale) ha riunito i giudizi e ha respinto gli appelli dell'Agenzia delle Entrate, confermando le sentenze di primo grado: le prestazioni rese da E. sono state ritenute esenti ex art. 10 DPR 633/1972 in quanto costituivano un insieme idoneo a svolgere le funzioni essenziali delle operazioni di pagamento e la responsabilità sulla corretta esecuzione era effettiva; di conseguenza gli atti di irrogazione delle sanzioni sono stati dichiarati infondati e le spese compensate.

Norme richiamate

• art. 10 DPR n. 633/1972

  L'esenzione IVA riguarda servizi attinenti a operazioni di pagamento/giroconti quando la prestazione, anche se svolta da terzi, costituisce un insieme idoneo a svolgere funzioni specifiche ed essenziali (modifiche giuridico-economiche dei conti, trasferimenti di fondi) e non una mera prestazione tecnica.

• art. 6, comma 8, D.lgs. n. 471/1997

  Disciplina la sanzione per omessa registrazione/omessa regolarizzazione: applicata dall'Ufficio in misura pari al 100% dell'imposta non applicata; la sentenza ha ritenuto la sanzione inapplicabile nella fattispecie perché l'operazione è risultata esente.

• art. 5 D.lgs. n. 472/1997

  Prevede l'assenza di responsabilità (colpevolezza) in determinate condizioni; il contribuente ha invocato l'assenza di colpa in ragione dell'operato del prestatore e delle interpretazioni amministrative disponibili, ma il decision making si è concentrato sulla natura della prestazione (esente) più che sulla valutazione della colpevolezza.

• art. 16 D.lgs. n. 471/1997

  Richiamato in relazione a procedimenti connessi e atti di contestazione originati dal P.V.C.; usato per spiegare la sequenza procedurale che ha portato all'atto di irrogazione.

• art. 36, comma 2, n. 4 e art. 61 e 29 D.lgs. n. 546/1992

  Art. 36/2 n.4: requisiti di motivazione della sentenza (sufficiente esposizione succinta); artt. 61 e 29: base normativa per riunione dei giudizi per connessione soggettiva/oggettiva, applicata dal Collegio per riunire i due appelli.

• Direttiva 77/388/CEE (sesta direttiva), art.13 parte B lett. d) punti 3-5

  Principio comunitario recepito dall'art.10 DPR 633/1972: l'esenzione si definisce in ragione della natura della prestazione (non del prestatore) e non è condizionata alla modalità (elettronica/manuale) o al fatto che l'esecuzione sia effettuata da terzi, purché la prestazione sia complessivamente idonea e assuma responsabilità essenziali.

• Sentenza Corte di Giustizia UE C-2/95 (5 giugno 1997)

  Chiarisce che per l'esenzione non è sufficiente un servizio meramente tecnico: occorre che il servizio reso da un terzo formi un insieme distinto, idoneo a svolgere funzioni specifiche ed essenziali (es. trasferimenti di fondi, modifiche giuridico-economiche dei conti) e che il terzo assuma responsabilità per la corretta esecuzione.

• Interpello Agenzia Entrate n. 205/E/2001

  Agenzia ha interpretato la giurisprudenza comunitaria nel senso che l'esenzione si applica solo se il terzo non si limita a fornire strumenti informatici, ma realizza concretamente le operazioni e garantisce la loro corretta esecuzione; il Collegio ha fatto riferimento a questi criteri nel valutare il contratto e le responsabilità contrattuali.

Massime di principio

• Per applicare l'esenzione IVA ex art.10 DPR 633/1972 a servizi di pagamento svolti da terzi (centri di processing), è necessario valutare la prestazione nel suo complesso: deve essere idonea a operare trasferimenti di fondi e a determinare modifiche giuridico-economiche nei conti dei clienti, non solo fornire un supporto tecnico.
• La presenza di responsabilità contrattuali estese (assunzione della responsabilità della corretta esecuzione delle operazioni, penali per mancati livelli di servizio, obbligo di gestire accrediti/addebiti) è un elemento decisivo per qualificare il servizio come finanziario/esente piuttosto che tecnico/imponibile.
• La natura della prestazione è valutata in base al contenuto reale del rapporto contrattuale e dell'organizzazione operativa (chi esegue materialmente le operazioni, chi può determinare movimenti contabili), quindi è essenziale documentare nel contratto e nei fatti operativi le funzioni effettivamente delegate al terzo.
• Le esenzioni IVA devono essere interpretate restrittivamente, ma la giurisprudenza UE valorizza la sostanza economica: non conta il fatto che il prestatore sia un terzo, purché il servizio corrisponda alle funzioni essenziali previste dalla normativa comunitaria.
• Sulle sanzioni amministrative la difesa può assumere rilievo su due fronti: dimostrare che l'operazione è esente (azzera il presupposto della sanzione) o dimostrare l'assenza di colpevolezza del committente (art.5 D.lgs.472/1997) quando quest'ultimo ha agito in buona fede e si è affidato a servizi conformi a interpretazioni amministrative/giurisprudenziali consolidate.
• Il giudicato formato tra il fornitore (E.) e l'Amministrazione può avere rilievo logico e probatorio ma la sua efficacia vincolante verso terzi è limitata: l'identità delle prestazioni e la loro ripetizione possono rafforzare la posizione del committente, ma la preclusione assoluta non è automatica, specie alla luce dei vincoli di diritto UE a tutela delle risorse comunitarie.
• In operazioni complesse di outsourcing finanziario è fondamentale: (a) redigere clausole contrattuali che esplicitino le funzioni delegate e le responsabilità in capo al terzo; (b) conservare evidenze operative che dimostrino l'effettiva esecuzione delle operazioni (log, flussi, riconciliazioni); (c) verificare pareri/risoluzioni e precedenti giurisprudenziali rilevanti prima di adottare posizioni di registrazione IVA.