Sentenza del 23/03/2017 n. 211 - Comm. Trib. Reg. per le Marche

Esito

La controversia

La controversia riguardava la tassazione dell’atto istitutivo di un trust autodichiarato, denominato "Trust M. V.", con conferimento di beni e finalità di garanzia della par condicio creditorum. L’Agenzia delle Entrate riteneva dovuta l’imposta sulle donazioni in misura proporzionale, con aliquota dell’8%, sostenendo che la segregazione dei beni integrasse un vincolo di destinazione avente natura patrimoniale. Il contribuente sosteneva invece che il trust non producesse un trasferimento effettivo dei beni, né un arricchimento del trustee, dei creditori o dei beneficiari al momento della costituzione, sicché fosse applicabile l’imposta in misura fissa. Contestava inoltre l’utilizzo dell’avviso di liquidazione nei confronti del notaio ai sensi dell’art. 3-ter del DPR 463/1997.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato sia l’appello principale dell’Agenzia sia l’appello incidentale del contribuente, confermando integralmente la sentenza di primo grado che aveva annullato l’avviso di liquidazione. Ha ritenuto che il trust autodichiarato producesse, al momento della costituzione, soltanto l’effetto segregativo dei beni, senza un reale trasferimento o arricchimento. Il presupposto dell’imposta sulle donazioni si realizza solo quando i beni vengono effettivamente trasferiti ai beneficiari, momento in cui può applicarsi l’imposta proporzionale. È stato invece ritenuto legittimo l’utilizzo dell’avviso di liquidazione nei confronti del notaio, poiché l’Ufficio aveva operato sulla base degli elementi desumibili dall’atto e dell’art. 3-ter del DPR 463/1997. Le spese di giudizio sono state integralmente compensate per il contrasto giurisprudenziale esistente.

Norme richiamate

• Art. 2, commi 47 e 49, D.L. 262/2006

  L’imposta sulle successioni e donazioni si applica anche ai vincoli di destinazione.

  La norma deve essere letta insieme al presupposto generale dell’imposta: non è sufficiente la mera costituzione di un vincolo o la segregazione dei beni, occorrendo un effettivo trasferimento patrimoniale e un reale arricchimento del beneficiario.

• Art. 1, D.Lgs. 346/1990

  Il presupposto dell’imposta sulle successioni e donazioni è individuato nel trasferimento di beni o diritti per successione o liberalità; nel trust autodichiarato tale presupposto non si realizza con la sola segregazione.

• Art. 20, DPR 131/1986

  La qualificazione fiscale dell’atto deve basarsi sulla sua natura ed effetti giuridici, ma nel caso esaminato l’atto non produceva un trasferimento immediato di ricchezza ai beneficiari.

• Art. 3-ter, DPR 463/1997

  Gli uffici controllano la regolarità dell’autoliquidazione e del versamento delle imposte e, qualora risulti dovuta una maggiore imposta, notificano apposito avviso di liquidazione.

  L’avviso di liquidazione può essere utilizzato per recuperare una maggiore imposta dovuta sulla base degli elementi desumibili dall’atto, anche nei confronti del notaio obbligato al pagamento, senza che l’esistenza di dubbi interpretativi impedisca automaticamente tale controllo.

• Art. 53 Costituzione

  Il principio di capacità contributiva impone che l’imposizione proporzionale sia collegata a un effettivo arricchimento o trasferimento di ricchezza; la mera segregazione patrimoniale non è, di per sé, sufficiente.

• Convenzione dell’Aja del 1° luglio 1985, artt. 2 e 11, recepita dalla legge 364/1989

  Il trust comporta la segregazione dei beni e l’attribuzione al trustee di poteri di amministrazione secondo il programma del trust, ma ciò non equivale necessariamente a un trasferimento sostanziale della ricchezza ai beneficiari.

• Cassazione civile, sentenza n. 21614 del 5 ottobre 2016

  L’istituzione di un trust autodichiarato ... deve scontare l’imposta in misura fissa e non proporzionale, perché ... la segregazione ... non comporta alcun reale trasferimento di beni o arricchimento di persone.

  La sentenza afferma che il trust autodichiarato è riconducibile a una donazione indiretta e che l’imposta proporzionale è dovuta solo al momento dell’effettivo trasferimento ai beneficiari.

• Cassazione civile, sentenza n. 5322 del 18 marzo 2015

  La pronuncia rappresentava l’orientamento favorevole alla tassazione proporzionale dei vincoli di destinazione, ma è stata ritenuta superata o comunque non applicabile alla fattispecie alla luce dell’orientamento espresso dalla sentenza n. 21614/2016.

Massime di principio

• Nel trust autodichiarato, la mera segregazione dei beni non equivale automaticamente a un trasferimento imponibile né a un arricchimento del trustee o dei beneficiari.
• L’imposta sulle donazioni in misura proporzionale dovrebbe applicarsi quando si verifica un effettivo trasferimento patrimoniale a favore dei beneficiari, non necessariamente al momento della costituzione del trust.
• La qualificazione fiscale dipende dagli effetti concretamente prodotti dall’atto e dal programma negoziale: un trust con finalità di garanzia o amministrazione può non generare immediatamente capacità contributiva.
• Il trustee, quando agisce come amministratore dei beni segregati e non come beneficiario sostanziale, non realizza per ciò solo un arricchimento tassabile.
• L’avviso di liquidazione può essere emesso nei confronti del notaio rogante quando la maggiore imposta risulta dagli elementi dell’atto e dal controllo dell’autoliquidazione, anche se la materia presenta complessità interpretative.
• La giurisprudenza sui trust e sui vincoli di destinazione può essere soggetta a contrasti; per casi concreti occorre verificare la disciplina vigente e gli orientamenti più recenti.