Sentenza del 20/03/2024 n. 7442 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha riqualificato come "liberalità diversa dalla donazione" (donazione informale) il trasferimento via bonifico dal conto dello zio B. M. C. al conto della nipote M. C. di attività finanziarie estere per € 816.116,14 emerse con istanza di collaborazione volontaria, chiedendo il pagamento dell'imposta sulle donazioni (circa € 65.289). La ricorrente contestava, tra l'altro, la nullità civilistica per mancata forma pubblica e affermava di aver rifiutato la liberalità con dichiarazione notarile.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che, ai fini tributari, le liberalità diverse dalla donazione formale sono tassabili se la loro esistenza risulta da dichiarazioni rese dall'interessato nell'ambito di procedimenti diretti all'accertamento di tributi e se superano le franchigie oggi vigenti; ha stabilito che la forma pubblica richiesta in diritto civile non impedisce l'accertamento fiscale quando sussista il fatto economico (animus donandi e trasferimento effettivo). Ha precisato che la dichiarazione può provenire anche dal donante e può consistere nell'istanza di collaborazione volontaria; l'aliquota applicabile alle liberalità così emergenti è l'8% e le franchigie attuali sono quelle indicate dalla normativa vigente (es.: €1.000.000 per coniuge e lineari, €100.000 per fratelli/sorelle, ecc.). Il ricorso è stato quindi respinto e la ricorrente condannata alle spese.

Norme richiamate

• d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 56-bis, comma 1

  La norma va interpretata nel senso che le "liberalità diverse dalle donazioni" (donazioni informali/indirette) possono essere accertate e sottoposte ad imposta quando la loro esistenza risulti da dichiarazioni rese dall'interessato nell'ambito di procedimenti di accertamento tributario e se superano le franchigie vigenti; la forma pubblica civilistica non esclude l'accertamento fiscale.

• codice civile, art. 769

  Definisce la donazione tipica che richiede forma solenne; la Corte chiarisce però che la mancata forma pubblica può determinare nullità civilistica ma non impedisce, sul piano tributario, l'accertamento di liberalità economiche equivalenti.

• codice civile, art. 782

  Stabilisce la forma pubblica per la donazione diretta; la Corte osserva che tale prescrizione ha rilievo civilistico ma non preclude l'accertamento fiscale delle liberalità informali che producono effetto economico.

• codice civile, art. 809

  Riguarda la donazione indiretta; la Corte distingue tra qualificazione civilistica (talvolta considerata donazione tipica ad esecuzione indiretta) e rilevanza fiscale, affermando che per il fisco conta il fatto economico e non la forma.

• d.l. 15 settembre 1990, n. 262, art. 2, comma 47

  Rinvio storico/organico alla disciplina delle imposte sulle successioni e donazioni nel testo vigente alla data di riferimento; la Corte utilizza il rinvio per armonizzare art. 56-bis con le aliquote e franchigie oggi vigenti.

• d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 1, comma 1 e comma 4-bis

  Confermano che l'imposta si applica ai trasferimenti gratuiti tra vivi e definiscono limiti/esoneri (es. liberalità collegate ad atti soggetti a registro). La Corte ricava da tali disposizioni il principio che il fisco può tassare trasferimenti gratuiti anche se non hanno forma pubblica, salvo specifiche esenzioni.

• d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 55, comma 1

  Prevede la registrazione delle donazioni; tuttavia la Corte sottolinea che per alcune liberalità è prevista la registrazione volontaria e che l'assenza di obbligo generale di registrazione non impedisce l'accertamento quando ricorra la dichiarazione in procedimenti tributari.

• legge 15 dicembre 2014, n. 186 (procedura collaborazione volontaria)

  La Corte ritiene che l'istanza di collaborazione volontaria (voluntary disclosure) possa costituire la dichiarazione che attiva l'art. 56-bis, quando la liberalità concerne capitali/attività estere emerse tramite tale procedura.

• d.l. 28 giugno 1990, n. 167, art. 4, comma 1 (obblighi dichiarazione investimenti esteri)

  Richiami agli obblighi di dichiarazione dei beni esteri; la Corte afferma che la spontanea emersione nell'ambito della procedura prevista può essere considerata dichiarazione idonea ai fini dell'accertamento delle liberalità diverse dalle donazioni.

Massime di principio

• Un trasferimento patrimoniale (es. bonifico o accredito su conto del beneficiario) può essere qualificato fiscalmente come liberalità/donazione informale anche se civilisticamente privo della forma pubblica: per il fisco conta il fatto economico (animus donandi e trasferimento effettivo).
• L'amministrazione fiscale può accertare e tassare liberalità diverse dalla donazione formale solo se la loro esistenza risulta da dichiarazioni rese dall'interessato nell'ambito di procedimenti diretti all'accertamento di tributi e se il valore supera le franchigie oggi vigenti.
• La dichiarazione utile ai fini dell'art. 56-bis può provenire sia dal donatario sia dal donante; tra le modalità rientra anche l'istanza di collaborazione volontaria (voluntary disclosure) relativa a capitali esteri.
• Non esiste un obbligo generalizzato di registrazione delle donazioni indirette/informali: il legislatore ha previsto una possibilità di registrazione volontaria e un regime di accertamento condizionato; la mancata registrazione civilistica non impedisce l'accertamento fiscale quando sussistano i presupposti dell'art. 56-bis.
• Per le liberalità così emerse si applica l'aliquota massima oggi prevista (8%) e le franchigie attuali (es. €1.000.000 per coniuge/linea retta, €100.000 per fratelli/sorelle, ecc.); per soggetti diversi da quelli per cui sono previste franchigie l'imposta si applica sull'intero importo.
• In contenzioso tributario il rifiuto o una dichiarazione postuma del beneficiario non sempre è sufficiente a vanificare l'accertamento se il dato oggettivo (disponibilità effettiva e utilizzo del patrimonio) dimostra l'avveramento della liberalità.
• Chi si trova in una situazione analoga dovrebbe valutare l'opportunità della collaborazione volontaria o della registrazione volontaria per regolarizzare posizioni patrimoniali emerse in verifiche fiscali, tenendo conto delle franchigie e dell'aliquota applicabile.