Circolare n. 11 del 12/03/2010

Regolarizzazione delle omissioni RW su investimenti e attività estere

La circolare fornisce chiarimenti applicativi sulla proroga dei termini per sanare omissioni o incompletezze del modulo RW relative a investimenti esteri e attività finanziarie detenute all’estero, con particolare attenzione alle disponibilità collegate a lavoro prestato all’estero. Il documento integra la precedente circolare n. 48/E del 2009 e coordina i regimi sanzionatori per dipendenti pubblici, dipendenti privati e altri contribuenti, distinguendo in modo puntuale tra dichiarazione tardiva, dichiarazione integrativa e regolarizzazioni relative ad annualità pregresse.

Proroga dei termini e ambito della regolarizzazione

L’articolo 1, comma 7, del decreto legge 30 dicembre 2009, n. 194, convertito dalla legge 26 febbraio 2010, n. 25, ha prorogato al 30 aprile 2010 il termine di 90 giorni entro il quale sanare l’omessa o incompleta presentazione del modulo RW per le disponibilità finanziarie derivanti da lavoro prestato all’estero e detenute al 31 dicembre 2008. La proroga opera sia nei casi di omessa presentazione della dichiarazione sia nei casi di dichiarazione integrativa riferita al periodo d’imposta 2008. Restano ferme le misure ridotte delle sanzioni già previste dalla disciplina del ravvedimento operoso.

Dipendenti pubblici: esonero limitato al conto stipendio estero

Per i contribuenti la cui residenza fiscale in Italia è determinata ex lege, la circolare ribadisce l’esonero dal modulo RW con riferimento al solo conto corrente estero aperto per l’accredito di stipendi o altri emolumenti derivanti dall’attività lavorativa all’estero. Rientrano in questa categoria, da un lato, i dipendenti che prestano continuativamente attività presso la Commissione europea o altri organismi comunitari e internazionali, la cui residenza in Italia è fissata da accordi internazionali ratificati dall’Italia; dall’altro, i dipendenti pubblici di ruolo che risiedono all’estero per motivi di lavoro e che, non essendo iscritti all’AIRE, mantengono la residenza fiscale in Italia in base alle convenzioni di Vienna.

L’esonero riguarda esclusivamente il monitoraggio fiscale delle somme riconducibili agli stipendi o agli emolumenti da lavoro estero e non si estende ad eventuali investimenti finanziari o patrimoniali, anche se alimentati con tali somme. Resta invece fermo l’obbligo di dichiarare i redditi prodotti dal conto corrente estero nel quadro RM del modello UNICO.

Trasferimento degli interessi in Italia e cessazione dell’obbligo RW

La circolare precisa che, qualora il contribuente disponga il trasferimento degli interessi maturati sul conto estero verso un conto corrente italiano, consentendo alla banca italiana di applicare la ritenuta d’ingresso ai sensi dell’articolo 26, comma 3, del DPR 29 settembre 1973, n. 600, non sussiste l’obbligo di compilazione del modulo RW e l’onere dichiarativo dei relativi redditi si intende definitivamente assolto.

L’esonero dagli obblighi di monitoraggio fiscale permane solo finché il lavoratore presta attività all’estero; esso cessa con il rientro in Italia se il dipendente mantiene, per qualsiasi motivo, le disponibilità all’estero.

Regolarizzazione dei dipendenti pubblici rientrati in Italia

Per i dipendenti pubblici che sono rientrati in Italia entro il 31 dicembre 2008, compresi i pensionati, e che hanno mantenuto disponibilità estere, la circolare consente il trattamento sanzionatorio attenuato già delineato nella circolare n. 48/E del 2009, purché sia stata presentata la dichiarazione annuale ma siano stati omessi il modulo RW e la dichiarazione degli interessi.

In tale ipotesi occorre presentare una dichiarazione integrativa relativa al periodo d’imposta 2008, compilando esclusivamente il frontespizio e il modulo RW, Sezione II, per indicare la consistenza del conto corrente al termine dell’anno. È dovuta la sola sanzione fissa di 258 euro prevista dall’articolo 8, comma 1, del decreto legislativo n. 471 del 1997. La sanzione si riduce a 25 euro se la dichiarazione è presentata nei termini del ravvedimento operoso (30 settembre 2010) e a 21 euro se la regolarizzazione avviene entro il termine di 90 giorni prorogato al 30 aprile 2010.

La medesima disciplina agevolata si applica anche quando la dichiarazione originaria sia stata presentata ma il modulo RW sia stato omesso e non siano stati dichiarati i relativi interessi. Il pagamento della sanzione ridotta sana sia l’omissione RW sia l’omissione dichiarativa degli interessi, anche per gli anni pregressi, limitatamente alle disponibilità finanziarie oggetto della disciplina speciale. Il regime attenuato non si applica invece ad altre attività detenute o costituite all’estero diverse dal conto corrente in esame, per le quali trova applicazione il regime ordinario trattato nel paragrafo sugli altri contribuenti.

Dipendenti privati e lavoratori frontalieri

Per i lavoratori all’estero che non beneficiano di una specifica presunzione legale di residenza fiscale in Italia, come i frontalieri e i dipendenti di imprese private italiane, straniere o multinazionali che abbiano mantenuto la residenza fiscale italiana, la circolare conferma l’obbligo di monitoraggio fiscale ricorrendone i presupposti. Anche per tali soggetti è possibile usufruire del regime sanzionatorio attenuato descritto per i dipendenti pubblici, purché la violazione riguardi il conto estero collegato all’attività lavorativa e non altre attività estere.

Lo stesso trattamento è esteso agli ex dipendenti privati oggi pensionati. Inoltre, viene chiarito che non rientrano nel monitoraggio fiscale le somme versate per obbligo di legge a forme di previdenza complementare estere organizzate o gestite da società ed enti di diritto estero, come il cosiddetto secondo pilastro svizzero, poiché si tratta di previdenza obbligatoria, ancorché complementare.

Altri contribuenti: dichiarazione tardiva per il 2008

Per gli altri contribuenti soggetti al monitoraggio fiscale che intendano regolarizzare la propria posizione tramite ravvedimento operoso, la circolare distingue i casi in base all’avvenuta presentazione della dichiarazione 2008 entro il 30 settembre 2009.

Se la dichiarazione non è stata presentata entro tale data, la violazione può essere sanata presentando la dichiarazione entro 90 giorni, cioè entro il 29 dicembre 2009, comprensiva del modulo RW e, se necessario, dei relativi quadri reddituali. Se il contribuente era esonerato dalla dichiarazione dei redditi, bastavano frontespizio e modulo RW. Entro il medesimo termine erano dovute la sanzione fissa di 258 euro e la sanzione per omesso RW pari al 10 per cento degli importi non dichiarati; entrambe risultavano ridotte a un dodicesimo, cioè rispettivamente a 21 euro e allo 0,833 per cento degli importi non dichiarati. Se dalla dichiarazione emergono imposte dovute, si aggiunge la sanzione del 30 per cento della maggiore imposta, ridotta al 3 per cento, oltre al versamento di imposta e interessi entro il 30 settembre 2010.

Dichiarazione integrativa e integrazione del solo modulo RW

Se la dichiarazione 2008 è stata presentata tempestivamente ma è stato omesso esclusivamente il modulo RW, la circolare ammette la compilazione e l’invio del solo frontespizio e del modulo RW, a condizione che gli altri dati siano corretti. Se invece l’omissione riguarda anche altre componenti reddituali, occorre seguire le regole generali delle dichiarazioni integrative, che richiedono la riproposizione completa dei dati dichiarati.

Quando la dichiarazione integrativa è presentata entro 90 giorni, il trattamento sanzionatorio coincide sostanzialmente con quello della dichiarazione tardiva: sanzione fissa di 258 euro e sanzione RW del 10 per cento, entrambe ridotte a un dodicesimo. Se risultano maggiori imposte, si applica anche la sanzione del 30 per cento, ridotta al 3 per cento. La circolare richiama, a sostegno di tale assimilazione, precedenti di prassi che avevano già equiparato la dichiarazione integrativa presentata nei 90 giorni alla dichiarazione tardiva.

Integrazioni oltre 90 giorni: sanzioni e riduzioni

Se la dichiarazione integrativa è presentata oltre i 90 giorni ma entro il 30 settembre 2010, il ravvedimento rimane possibile, ma con un assetto sanzionatorio diverso. Per il modulo RW si applica la sanzione del 10 per cento degli importi non dichiarati, ridotta a un decimo, cioè all’1 per cento.

Per le irregolarità nei quadri reddituali diversi dal modulo RW, se non risultano maggiori imposte, si applica la sanzione fissa di 258 euro ridotta a 25 euro. Se invece risultano maggiori imposte dovute, la sanzione ordinaria per infedele dichiarazione è pari al 100 per cento della maggiore imposta, aumentata di un terzo per i redditi prodotti all’estero, quindi al 133 per cento, e ridotta a un decimo, cioè al 13,3 per cento. Per investimenti e attività di natura finanziaria detenuti in Stati o territori a regime fiscale privilegiato la sanzione è raddoppiata al 200 per cento della maggiore imposta e ridotta a un decimo, cioè al 20 per cento. In ogni caso restano dovute imposta e interessi entro il 30 settembre 2010.

Regolarizzazione dei periodi d’imposta anteriori al 2008

Per i periodi d’imposta precedenti al 2008 non è più disponibile il ravvedimento operoso, ma è comunque possibile presentare, per ciascun periodo ancora accertabile, la dichiarazione integrativa ex articolo 2, comma 8, del DPR n. 322 del 1998, con compilazione dei quadri pertinenti e versamento delle maggiori imposte e degli interessi.

Le sanzioni non vengono autoliquidate dal contribuente, ma sono contestate dall’Ufficio: se non vi sono imposte, si applica la sanzione di cui all’articolo 8, comma 1, del decreto legislativo n. 471 del 1997, da 258 a 2.065 euro; se vi sono imposte, si applica la sanzione per infedele dichiarazione di cui all’articolo 1, comma 2, aumentata di un terzo, quindi dal 133 al 266 per cento. In entrambi i casi si aggiunge la sanzione prevista dall’articolo 5 del decreto legge n. 167 del 1990, dal 5 al 25 per cento degli importi non dichiarati. Le sanzioni possono comunque essere definite in forma agevolata secondo le ordinarie regole di contestazione.

Dichiarazioni omesse per gli anni anteriori al 2008

Se le dichiarazioni relative agli anni d’imposta precedenti al 2008 sono state omesse, non è consentito presentare dichiarazioni integrative. In tali casi l’Agenzia delle Entrate procede mediante accertamento e contestazione delle sanzioni: se non sono dovute imposte, si applica la sanzione da 258 a 2.065 euro; se sono dovute maggiori imposte, la sanzione per omessa dichiarazione è dal 160 al 320 per cento della maggiore imposta. In ogni caso si aggiunge la sanzione per omesso monitoraggio RW dal 5 al 25 per cento degli importi non dichiarati.

Riepilogo operativo degli allegati

Gli allegati alla circolare sintetizzano le principali fattispecie applicative e i corrispondenti termini. Per i lavoratori dipendenti all’estero, in presenza di dichiarazione 2008, la presentazione della dichiarazione integrativa con modulo RW entro il 30 aprile 2010 comporta la sanzione di 21 euro; entro il 30 settembre 2010 la sanzione sale a 25 euro. In assenza di dichiarazione 2008, la presentazione entro il 30 aprile 2010 consente comunque la regolarizzazione con sanzione di 21 euro.

Per gli altri soggetti, l’allegato distingue i casi con e senza imposta dovuta, sia in presenza sia in assenza di dichiarazione, confermando le sanzioni ridotte per dichiarazioni presentate o integrate entro i termini del 29 dicembre 2009 e del 30 settembre 2010, nonché il quadro sanzionatorio per gli anni antecedenti il 2008, per i quali il ravvedimento non è più praticabile.