Cassazione Civile, Ordinanza n. 13383/2024 del 15/05/2024

Esito

La controversia

A seguito di verifica fiscale, l’Amministrazione finanziaria emetteva avvisi di accertamento per l’anno 2008 nei confronti di una società di persone e dei relativi soci, recuperando a tassazione maggiori redditi ai fini IRPEF, IVA e IRAP per il mancato riconoscimento della deduzione di costi per lavori eseguiti da terzi e noli passivi. I contribuenti impugnavano gli atti; la CTP accoglieva solo in parte, riconoscendo la deducibilità di alcuni oneri. In appello, la CTR confermava solo parzialmente le decisioni di primo grado e, nel resto, accoglieva in parte sia l’appello dell’Ufficio sia quello incidentale dei contribuenti. L’Agenzia ricorreva per cassazione con tre motivi: 1) violazione dell’art. 109 TUIR e degli artt. 2697 e 2704 c.c. per avere la CTR ritenuto deducibili costi asseritamente non provati e non inerenti, nonostante la contestazione dell’incompletezza delle fatture, della mancanza di data certa dei contratti e dell’inidoneità di assegni e fatture a dimostrare l’effettività delle operazioni; 2) violazione dell’art. 5, comma 1, TUIR per avere la CTR escluso l’imputazione ai soci dell’intero reddito della società di persone, ritenendo erroneamente applicabile una logica diversa da quella propria delle società personali; 3) violazione dell’art. 9 D.Lgs. 471/1997 per avere la CTR escluso parzialmente le sanzioni per irregolare tenuta delle scritture contabili, pur in presenza di fatture ritenute incomplete e di rilievi contabili conseguenti.

La decisione

La Corte ha accolto tutti e tre i motivi del ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ritenendo carente e logicamente incompleta la motivazione della CTR su ciascun punto decisivo. In particolare, ha affermato che, ove l’Ufficio abbia fornito elementi anche presuntivi idonei a contestare l’effettività delle operazioni, spetta al contribuente provare la deducibilità dei costi con prova contraria specifica; ha inoltre rilevato che, trattandosi di società in nome collettivo, i redditi vanno imputati ai soci indipendentemente dalla percezione ai sensi dell’art. 5 TUIR; infine ha ritenuto necessario un nuovo esame sulla sanzionabilità della condotta contabile, poiché la CTR non aveva adeguatamente verificato se le fatture fossero incomplete e se ciò comportasse l’applicazione delle sanzioni. La decisione impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia per nuovo esame conformemente ai principi esposti.

Norme richiamate

• art. 109 D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  La deducibilità dei costi richiede prova dell'effettività, certezza e inerenza; la mera documentazione formale non è sufficiente quando l'Ufficio abbia contestato, anche presuntivamente, l'inesistenza delle operazioni.

• art. 2697 c.c.

  L'onere di provare i fatti costitutivi del diritto alla deduzione dei costi grava sul contribuente, mentre all'Amministrazione spetta l'allegazione/prova dell'inesistenza delle operazioni contestate anche tramite presunzioni.

• art. 2704 c.c.

  La mancanza di data certa della documentazione contrattuale è valorizzabile ai fini dell'opponibilità ai terzi, incluso l'ente impositore.

• art. 5, comma 1, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  i redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili

  Per le società di persone il reddito societario è imputato ai soci indipendentemente dalla effettiva percezione, secondo il meccanismo di trasparenza fiscale.

• art. 9, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Chi non tiene o non conserva secondo le prescrizioni le scritture contabili, i documenti e i registri ... è punito con la sanzione amministrativa da euro 1.000 a euro 8.000

  L'irrogazione della sanzione dipende dalla verifica della mancata o irregolare tenuta/conservazione delle scritture e documenti; se le fatture risultano incomplete o non conformi alle prescrizioni, il profilo sanzionatorio va riesaminato.

• art. 21 D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Le fatture devono rispettare i requisiti previsti dalla norma; l'eventuale incompletezza può incidere sia sulla prova del costo sia sulla legittimità delle sanzioni contabili.

Massime di principio

• In materia di imposte dirette e IVA, la deduzione dei costi non può essere riconosciuta sulla sola base della regolarità formale di fatture, assegni o contratti se l'Amministrazione abbia fornito elementi, anche presuntivi, idonei a contestare l'effettività delle operazioni; in tal caso il contribuente deve offrire prova contraria specifica.
• L'onere probatorio si distribuisce in modo bifasico: l'Ufficio deve allegare/provare l'inesistenza o non credibilità delle operazioni contestate; una volta assolto tale onere, grava sul contribuente la dimostrazione dell'effettività, certezza e inerenza dei costi portati in deduzione.
• Per le società di persone residenti, il reddito accertato si imputa ai soci secondo il criterio di trasparenza fiscale dell'art. 5 TUIR, indipendentemente dalla percezione, senza che rilevi l'eventuale assenza di una concreta distribuzione di utili.
• Quando la rettifica del reddito societario incide su costi ritenuti indeducibili, il giudice di merito deve verificare in modo puntuale la natura dei documenti prodotti e le specifiche contestazioni dell'Ufficio; una motivazione meramente assertiva sulla 'mancata prova contraria' è insufficiente.
• Le sanzioni per irregolare tenuta delle scritture contabili richiedono un accertamento espresso e coerente della violazione documentale; se il giudice non verifica compiutamente la conformità delle fatture e delle scritture alle prescrizioni di legge, la statuizione sanzionatoria deve essere riesaminata.

Come è indicizzato