Sentenza del 12/09/2022 n. 26699 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società DA.FI. S.r.l. ricevette avvisi di accertamento per gli anni 2003 e 2004 (IRPEG/IRES, IRAP, IVA) fondati su indagini bancarie estese anche ai conti personali del legale rappresentante e socio M.L.; le somme risultanti sono state ritenute extracontabili e imputate a maggior reddito d'impresa e, per quota, ai soci. La società dedusse che, avendo aderito al concordato fiscale biennale (D.L. 269/2003, art. 33), erano preclusi gli accertamenti di tipo presuntivo; inoltre contestò la riferibilità alla società delle somme transitate sul conto personale del socio, sostenendo che la contabilità societaria e documentazione bancaria (in particolare il conto societario presso Banca di Roma) giustificavano le movimentazioni. I soci impugnarono inoltre gli avvisi loro notificati (imputazione di maggior reddito di capitale). In prime cure la CTP accolse i ricorsi; la CTR del Lazio riformò le decisioni (accogliendo l'Ufficio in più giudizi), e le parti proposero ricorso per cassazione (sia la società e i soci sia l'Agenzia in una controversia relativa alla socia M.D.). La Suprema Corte ha esaminato questioni relative all'ambito di applicazione del divieto di accertamento presuntivo ex art. 33 D.L. 269/2003 (commi 8 e 8-bis), alla legittimità di estendere indagini bancarie ai conti personali dei soci, al contenuto probatorio necessario per imputare redditi di terzi alla società (presunzioni gravi, precise e concordanti) e al rapporto tra accertamento societario e relativo accertamento nei confronti dei soci di società a base ristrette.

La decisione

La Corte di Cassazione ha riunito i giudizi e, con la decisione del 23 novembre 2021 (depositata 12/09/2022), ha: 1) accolto i ricorsi presentati dalla società e dai soci (RG 820/2013, RG 821/2013, RG 823/2013, RG 826/2013) nella parte in cui la CTR aveva ritenuto legittimo l'accertamento basato sull'estensione delle indagini bancarie al conto personale del socio-amministratore senza adeguati elementi indiziari; ha cassato le sentenze della CTR e rinviato i giudizi alla CTR del Lazio in diversa composizione per nuovo esame secondo i principi affermati dalla Cassazione (in particolare sottolineando che l'estensione delle indagini bancarie ai conti personali è lecita solo se l'Ufficio allega e prova elementi indiziari che indichino l'uso dei conti per occultare operazioni fiscalmente rilevanti, vale a dire "presunzioni gravi, precise e concordanti"). 2) Parimenti ha precisato l'interpretazione del D.L. 269/2003: i commi 8 e 8-bis sono complementari; il giudice deve verificare se l'accertamento rientra nei limiti non preclusi e poi verificare se il maggior reddito accertabile supera la soglia del 50% del reddito dichiarato. 3) Ha invece accolto il ricorso dell'Agenzia nei confronti della socia M.D. (RG 18841/2013), ritenendo corretta la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili ai soci in presenza di società a ristretta compagine, salvo che il contribuente non fornisca prova contraria adeguata; la CTR aveva invece richiesto ulteriori indagini bancarie per ritenere sufficiente la presunzione, principio che la Cassazione ha ritenuto erroneo. In sintesi: decisioni della CTR cassate e rinviate per nuovo esame nella maggior parte dei giudizi proposti dai privati; invece, per la socia M.D. la Cassazione ha dato ragione all'Agenzia. Le spese sono demandate al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• D.L. 30 settembre 2003, n. 269, art. 33 (concordato fiscale)

  Comma 8 e comma 8-bis: inibizione dei poteri di accertamento per i periodi soggetti a concordato preventivo e preclusione degli atti di accertamento qualora il maggiore reddito accertabile sia inferiore o pari al 50% di quello dichiarato

  I commi 8 e 8-bis sono complementari: il giudice deve accertare se l'accertamento è stato condotto nei limiti dei poteri non preclusi e, quindi, valutare se il maggior reddito accertabile supera la soglia del 50% del reddito dichiarato; non operano come norme alternative che escludono reciprocamente l'una l'altra.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37, comma 3

  Per imputare a un contribuente redditi di cui appaiono titolari altri soggetti è necessario che l'Ufficio dimostri, anche tramite presunzioni, che il contribuente è l'effettivo possessore per interposta persona; tali presunzioni devono essere "gravi, precise e concordanti". L'estensione delle indagini bancarie ai conti dei soci è legittima solo se sorretta da tali elementi indiziari.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39

  Rilevante per distinguere i diversi tipi di presunzione richiamati dal concordato: la Corte evidenzia che non può farsi distinzione salvifica tra diverse specie di presunzione per eludere la preclusione prevista dal concordato; occorre verificare se l'accertamento rientra nei poteri consentiti.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2

  Norma citata dal concordato per il divieto di accertamenti IVA nei casi previsti; va interpretata congiuntamente all'art. 33 D.L. 269/2003 per stabilire l'effetto della preclusione sugli accertamenti IVA.

• Codice Civile, art. 2729

  Regole sulle presunzioni e sulla loro forza probatoria: la Cassazione richiama la necessità che le presunzioni utilizzate dall'Ufficio siano logicamente e giuridicamente fondate.

• Artt. 2697, 2727, 2909 c.c. (onere della prova e presunzioni)

  La Corte ribadisce la ripartizione dell'onere della prova: all'Ufficio l'onere di allegare e provare gli elementi indiziari che giustificano l'imputazione di redditi, al contribuente l'onere di provare la non distribuzione o la diversa destinazione degli utili eventualmente accertati.

Massime di principio

• Concordato fiscale (D.L. 269/2003, art. 33): i divieti di accertamento presuntivo vanno valutati congiuntamente ai limiti stabiliti (commi 8 e 8-bis); il giudice deve verificare prima se l'accertamento rientra nei poteri non preclusi e poi se il maggiore reddito accertabile supera la soglia del 50% del dichiarato.
• Estensione delle indagini bancarie ai conti personali dei soci: lecita solo se l'Amministrazione fiscale allega e prova elementi indiziari che rendano verosimile l'uso dei conti personali per occultare operazioni della società; tali presunzioni devono essere "gravi, precise e concordanti" (art. 37 DPR 600/1973). La mera esistenza di versamenti in contanti o assegni non è di per sé sufficiente.
• Presunzione di attribuzione agli soci in società a ristretta compagine: è legittima la presunzione che gli utili extracontabili siano attribuiti ai soci; grava sul contribuente la prova contraria (es. accantonamento o reinvestimento) e non è necessario che l'Ufficio produca ulteriori indagini bancarie per affermare la presunzione.
• Rapporto tra accertamento societario e accertamento nei confronti dei soci: l'accertamento sui soci può essere consequenziale e prendersi per relationem dall'accertamento societario; quando i giudizi sono separati il giudice del socio può sospendere o riferirsi agli esiti del giudizio sulla società, ma resta ferma la possibilità per il socio di contestare l'accertamento societario nel proprio processo.
• Onere della prova: l'Ufficio deve fornire elementi indiziari specifici per estendere indagini o imputare redditi da conti di terzi; il contribuente può poi fornire documentazione probatoria che giustifichi le movimentazioni (es. documentazione contabile, operazioni riconducibili ad altre imprese in capo allo stesso soggetto).
• Se le indagini bancarie sulla società trovano riscontro nella documentazione contabile aziendale, occorre che l'Ufficio spieghi perché le stesse somme dovrebbero essere imputate alla sfera personale del socio; in mancanza di tale spiegazione l'accertamento è viziato.
• Qualora la CTR e gli altri giudici di merito abbiano motivazioni logiche o istruttorie carenti (es. mancata valutazione di documentazione che giustifica i movimenti bancari), la Cassazione può cassare e rinviare per nuovo esame conformemente ai criteri espressi.