Sentenza del 16/01/2019 n. 865 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato l'accertamento relativo al 2003, con cui erano stati determinati maggiori redditi imponibili, maggiori IRPEG, IRAP e sanzioni. In particolare, ha contestato l'indeducibilità dell'imposta sostitutiva applicata ai premi non imponibili IVA, il trattamento degli accantonamenti per concorsi a premio, la valutazione delle prove relative all'IRAP e l'applicazione delle sanzioni alla luce dello ius superveniens.

La decisione

La Corte ha accolto i primi due motivi, riconoscendo che l'imposta sostitutiva sui premi non imponibili IVA è deducibile, poiché, essendo indetraibile e non soggetta a rivalsa, costituisce un costo per il soggetto erogatore del premio. Ha ritenuto assorbiti il terzo e il quarto motivo, relativi alla motivazione della sentenza. Ha rigettato il quinto motivo, stabilendo che gli accantonamenti per operazioni e concorsi a premio sono deducibili solo se iscritti in appositi fondi del passivo distinti per esercizio di formazione. Ha dichiarato inammissibile il sesto motivo e infondato il settimo, confermando l'onere della contribuente di fornire adeguata prova in merito alle deduzioni IRAP e rilevando che la mancata risposta ai questionari dell'Amministrazione consentiva di presumere la deduzione delle poste indeducibili. La sentenza è stata cassata con rinvio alla CTR del Lazio, in diversa composizione, per il nuovo esame sui punti accolti, per la rimodulazione delle sanzioni secondo la disciplina più favorevole eventualmente applicabile e per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 64, attuale art. 99 TUIR

  le imposte sui redditi e quelle per le quali è prevista la rivalsa, anche facoltativa, non sono ammesse in deduzione. Le altre imposte sono deducibili nell'esercizio in cui avviene il pagamento

  L'imposta sostitutiva sui premi non imponibili IVA è deducibile quando non è soggetta a rivalsa e rappresenta quindi un costo effettivo per il soggetto che eroga il premio.

• Legge n. 449 del 1997, art. 19, comma 8

  per le modalità di prelievo fiscale relativo a premi consistenti in beni e servizi non imponibili ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, si applica una imposta sostitutiva del 20 per cento

  L'imposta sostitutiva prevista per determinati premi non imponibili IVA non coincide con la ritenuta alla fonte IRPEF e non comporta, secondo la Corte, una facoltà di rivalsa idonea a renderla indeducibile.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, comma 2

  in nessun caso è detraibile l'imposta relativa all'acquisto o all'importazione di beni o servizi utilizzati per l'effettuazione di manifestazioni a premio

  L'indetraibilità dell'IVA relativa ai premi conferma la natura di costo dell'imposta sostenuta dal promotore; la stessa logica è stata applicata all'imposta sostitutiva.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 73, comma 3

  gli accantonamenti a fronte degli oneri derivanti da operazioni a premio e da concorsi a premio sono deducibili ... a condizione che siano iscritti in appositi fondi del passivo distinti per esercizio di formazione

  La deducibilità degli accantonamenti è subordinata al rispetto degli specifici adempimenti formali previsti dalla norma. Non è sufficiente che l'operazione sia sostanzialmente corretta o verificabile aliunde.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 30

  i premi ... sono soggetti a una ritenuta alla fonte a titolo di imposta, con facoltà di rivalsa

  La disposizione riguarda la ritenuta ai fini IRPEF sui premi e sulle vincite, non l'imposta sostitutiva prevista per i premi non imponibili IVA. Il richiamo a tale norma per negare la deducibilità dell'imposta sostitutiva è stato ritenuto erroneo.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, n. 4

  La mancata risposta del contribuente ai questionari dell'Amministrazione può consentire all'Ufficio di procedere all'accertamento assumendo come veritieri i fatti richiesti o inesistenti i documenti non prodotti.

• Codice civile, art. 2697

  In materia di deduzioni fiscali, il contribuente deve fornire la documentazione necessaria a dimostrare il corretto trattamento delle poste quando tale circostanza è contestata o richiesta dall'Amministrazione.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3, comma 3

  se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e le leggi posteriori stabiliscono sanzioni di natura diversa, si applica la legge più favorevole, salvo che il provvedimento di irrogazione sia divenuto definitivo

  La disciplina sanzionatoria successiva più favorevole può applicarsi ai procedimenti pendenti, ma il giudice deve verificare concretamente se il nuovo regime comporti un trattamento complessivamente più favorevole.

• D.Lgs. n. 158 del 2015

  Le modifiche alle sanzioni tributarie non producono automaticamente l'illegittimità della sanzione originaria; occorre un confronto concreto tra i regimi applicabili e gli elementi della specifica violazione.

Massime di principio

• Un'imposta è normalmente deducibile se costituisce un costo effettivo per il contribuente e non è soggetta a rivalsa; non è sufficiente qualificarla genericamente come imposta indiretta o assimilarla a una ritenuta.
• Quando una norma fiscale subordina la deducibilità a specifiche registrazioni o iscrizioni contabili, tali formalità costituiscono condizioni sostanziali di deducibilità e devono essere rispettate puntualmente.
• Il contribuente che intende dimostrare di non aver dedotto determinate poste deve produrre documentazione contabile e dichiarativa idonea, come dichiarazioni, prospetti e variazioni fiscali; la semplice affermazione o il richiamo a documenti non adeguatamente indicati può risultare insufficiente.
• La mancata risposta a richieste o questionari dell'Amministrazione finanziaria può rafforzare la presunzione che i fatti contestati siano veri o che i documenti richiesti non esistano; è quindi importante rispondere tempestivamente e in modo documentato.
• La disciplina sanzionatoria più favorevole può applicarsi ai procedimenti non definitivi, ma il giudice deve valutare in concreto la sanzione applicabile e il trattamento complessivo, non limitarsi a riconoscere astrattamente il nuovo regime.