Cassazione Civile, Sentenza n. 1743/2025 del 24/01/2025

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento che ha rettificato il valore doganale delle merci importate nel 2014 (per euro 2.395.517,64) escludendo dal valore dichiarato elementi quali costi di design e sviluppo (TAC), rimanenze, costi macchinari, commissioni d'acquisto e noli e diritti di licenza; contestazione inoltre delle sanzioni comminate e della responsabilità solidale dello spedizioniere SOGEMAR in qualità di rappresentante indiretto.

La decisione

Decisione parzialmente favorevole ai ricorrenti. Principali esiti: (i) Commissioni d'acquisto: la Cassazione ha accolto il motivo relativo all'erronea inclusione delle "commissioni d'acquisto" nel valore doganale, rilevando che l'agente di acquisto indicato nel Buying Agency Agreement agiva per conto del principal e quindi la somma qualificabile come "commissione d'acquisto" deve essere esclusa dal valore doganale; (ii) Diritti di licenza (royalties): la CTR è stata ritenuta corretta nel ritenere ammissibile l'inclusione delle royalties nel valore in dogana, atteso che risultavano soddisfatti i requisiti previsti dall'art. 32 CDC e dalle DAC (i corrispettivi non erano inclusi nel prezzo, si riferivano alle merci da valutare e costituivano condizione della vendita alla luce del potere di controllo/orientamento del licenziante sui produttori secondo gli indicatori TAXUD); (iii) Costi TAC (design, sviluppo, macchinari, rimanenze): il ricorso è stato dichiarato inammissibile per carenza di accertamento fattuale circa la loro riconducibilità a merce non destinata alla vendita; (iv) Sanzioni: la Corte ha accolto le doglianze sulla proporzionalità, ritenendo che il giudice del merito non abbia valutato la proporzionalità della sanzione complessiva (pari al 250% dei diritti evasi) e affermando il principio che, nei tributi armonizzati, il giudice nazionale deve assicurare adeguatezza e proporzionalità della sanzione e, se necessario, disapplicare la disciplina nazionale sanzionatoria incompatibile con i principi unionali; (v) Responsabilità dello spedizioniere SOGEMAR: la Corte ha sancito che, pur essendo lo spedizioniere autore della dichiarazione e responsabile per l'esattezza dei dati secondo il CDC, in materia di IVA all'importazione, alla luce dell'interpretazione della Corte di Giustizia, il rappresentante indiretto non è soggetto debitore dell'IVA salvo norme nazionali chiare e specifiche che stabiliscano la solidarietà. La sentenza ha quindi disposto correzioni di valutazione e principi di diritto rilevanti e, in più punti, rinviato implicitamente al giudice di merito per adeguata valutazione secondo i criteri indicati.

Norme richiamate

• Regolamento CEE n. 2913/1992 (CDC)

  art. 32, par. 1: "si addizionano al prezzo effettivamente pagato o da pagare ... i) commissioni e spese di mediazione, escluse le commissioni di acquisto"; par. 4: definizione di "commissioni d'acquisto" come somme versate da un importatore al suo agente per il servizio da questi fornito nel rappresentarlo al momento dell'acquisto

  L'art. 32 esclude dal valore doganale le commissioni d'acquisto quando l'agente agisce per conto dell'importatore (anche se in nome proprio); se il terzo è un mediatore terzo e neutrale la sua commissione va invece aggiunta. Spetta all'importatore provare la natura dell'intermediario.

• Regolamento (CEE) n. 2454/1993 (DAC), Disposizioni di Attuazione

  art. 157 e art. 159-160 (richiamati nel testo)

  Le disposizioni DAC chiariscono che i diritti di licenza concorrono al valore doganale se specificamente riferiti alle merci, non inclusi nel prezzo e dovuti come condizione della vendita; se pagati a terzi, la richiesta di pagamento deve provenire dal venditore o da persona a lui legata per essere aggiunti.

• d.P.R. n. 43/1973 (TULD)

  art. 303, comma 3: disciplina dell'irrogazione delle sanzioni per diritti di confine non dichiarati, con scaglioni e minimi edittali (nel testo è riportato il dettaglio degli scaglioni e degli importi)

  La previsione di minimi edittali fissi può rendere la sanzione sproporzionata rispetto agli obiettivi di diritto UE; la Corte ha indicato che la norma nazionale può essere disapplicata nella quantificazione della sanzione se contraria al principio di proporzionalità unionale.

• d.lgs. n. 546/1992

  art. 35 comma 3 (richiamato nel ricorso)

  Norme procedurali del contenzioso tributario richiamate dalla Corte nell'ambito dei profili di omessa pronuncia e ammissibilità dei motivi.

• d.lgs. n. 472/1997

  art. 5 (elemento soggettivo delle sanzioni), art. 7 (facoltà di dosare la sanzione), comma 4 art. 7 richiamato nella giurisprudenza costituzionale

  Il giudice deve valutare la coscienza/volontà della condotta e può modulare la sanzione in ragione della proporzionalità; l'art.7 va letto in relazione ai principi costituzionali e unionale per consentire una personalizzazione della sanzione.

• Regolamento (UE) n. 952/2013 (CDU)

  artt. 69 e ss. (rilevanza temporale: applicazione dal 1 giugno 2016)

  Norme successive sul codice doganale dell'Unione citate per individuare il quadro normativo applicabile ratione temporis; la Corte richiama principi unionali di proporzionalità e l'obbligo di interpretazione conforme.

• Giurisprudenza Corte di Giustizia UE (principali pronunce citate)

  C-173/15 GE Healthcare (9.3.2017); C-529/16 Hamamatsu; C-714/20 (12.5.2022) e altre citate

  Le sentenze UE stabiliscono i criteri per l'inclusione dei diritti di licenza (condizione di vendita, controllo/legame tra licenziante e venditore) e hanno determinato l'orientamento secondo cui, in assenza di norme nazionali chiare, l'importatore (non il rappresentante indiretto) è soggetto debitore dell'IVA.

Massime di principio

• Commissioni d'acquisto vs commissioni di mediazione: se l'intermediario agisce per conto dell'importatore (anche in nome proprio) e il rapporto è regolato come buying agency, la commissione è "commissione d'acquisto" e va esclusa dal valore doganale; se l'intermediario è un mediatore terzo e neutrale la sua commissione va aggiunta.
• Diritti di licenza (royalties): vanno aggiunti al valore in dogana solo se (i) non inclusi nel prezzo, (ii) specificamente riferiti alle merci da valutare e (iii) richiesti come condizione della vendita; la sussistenza della "condizione di vendita" va valutata caso per caso sulla base di indicatori (TAXUD) che dimostrino poteri di controllo/orientamento del licenziante sul venditore o sulla produzione.
• Onere della prova: l'importatore (o chi contesta la rettifica) deve fornire all'Ufficio doganale elementi contrattuali e fattuali (contratti, pagamenti, corrispondenza, ecc.) per dimostrare la natura dell'intermediario o l'assenza della condizione di vendita per le royalties.
• Responsabilità del rappresentante indiretto: lo spedizioniere come autore della dichiarazione risponde dell'esattezza dei dati purché non provi di avere agito con la diligenza professionale richiesta; tuttavia, in materia di IVA all'importazione, secondo l'interpretazione comunitaria, il rappresentante indiretto non è automaticamente soggetto debitore dell'IVA salvo norme nazionali esplicite che stabiliscano solidarietà.
• Sanzioni e principio di proporzionalità: nei tributi armonizzati il giudice nazionale deve garantire che la sanzione sia adeguata e proporzionata; se la disciplina nazionale non consente una calibratura compatibile con il diritto UE, il giudice può disapplicare la norma nazionale nella quantificazione della sanzione e determinare una misura proporzionata al caso concreto.