Sentenza del 29/09/2015 n. 363 - Comm. Trib. Reg. Friuli Venezia Giulia

Esito

La controversia

Il contribuente ha impugnato l'avviso di accertamento IRPEF relativo al 2008, con cui l'Agenzia delle Entrate aveva assoggettato a imposizione in Italia la pensione INPS e un ulteriore trattamento pensionistico percepiti dal residente all'estero. Ha sostenuto: l'errata individuazione del domicilio fiscale e l'irregolarità della notifica; la violazione della Convenzione Italia-Brasile contro le doppie imposizioni, ritenendo applicabile l'art. 19, che attribuisce la potestà impositiva esclusivamente allo Stato di residenza per le pensioni pagate nell'ambito di un sistema di sicurezza sociale; l'illegittimità della sottoscrizione dell'atto; l'inammissibilità dell'appello dell'Ufficio; e, in subordine, la non applicabilità delle sanzioni per l'obiettiva incertezza normativa.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha riformato la decisione favorevole al contribuente di primo grado. Ha ritenuto valida la sottoscrizione dell'avviso, anche alla luce della teoria del funzionario di fatto e del principio di conservazione degli atti amministrativi. Ha ritenuto corretta la notifica effettuata all'indirizzo estero risultante dall'AIRE e comunque sanata dall'effettiva ricezione dell'atto e dalla piena difesa del contribuente. Nel merito, ha stabilito che la pensione di anzianità contributiva non rientra nella nozione convenzionale di "sistema di sicurezza sociale" dell'art. 19, ma nella previdenza sociale disciplinata dall'art. 18 della Convenzione Italia-Brasile; pertanto, l'imposizione italiana era legittima nei limiti previsti dalla Convenzione. Tuttavia, ha annullato le sanzioni, riconoscendo l'obiettiva incertezza interpretativa, e ha compensato le spese di giudizio.

Norme richiamate

• Convenzione Italia-Brasile contro le doppie imposizioni, ratificata con legge n. 844/1980, art. 4

  Ai fini della presente Convenzione, l'espressione - residente di uno Stato contraente - designa ogni persona che, in virtù della legislazione di detto Stato, è assoggettata ad imposta nello stesso Stato, a motivo del suo domicilio, della sua residenza e di ogni altro criterio di natura analoga.

  La norma individua il concetto convenzionale di residente fiscale. Nel caso concreto, tuttavia, la questione del domicilio fiscale italiano non ha determinato l'invalidità dell'accertamento, poiché l'Ufficio ha utilizzato l'indirizzo estero risultante dall'AIRE e l'atto è stato ricevuto dal contribuente.

• Convenzione Italia-Brasile contro le doppie imposizioni, ratificata con legge n. 844/1980, art. 18

  Le pensioni non eccedenti nell'anno solare una somma pari a 5.000 dollari statunitensi provenienti da uno Stato contraente e pagati ad un residente dell'altro Stato contraente sono imponibili soltanto in detto altro Stato. L'ammontare delle pensioni che eccede i suddetti limiti è imponibile in entrambi gli Stati contraenti.

  La Commissione ha ritenuto applicabile l'art. 18 alle pensioni di anzianità e di vecchiaia fondate su contribuzione previdenziale. Tali pensioni possono quindi essere tassate anche in Italia, mentre la soglia prevista dalla Convenzione opera per la parte non eccedente il limite convenzionale.

• Convenzione Italia-Brasile contro le doppie imposizioni, ratificata con legge n. 844/1980, art. 19

  Le pensioni pagate nel quadro di un sistema di sicurezza sociale di uno Stato contraente ad un residente dell'altro Stato contraente sono imponibili soltanto in quest'ultimo Stato.

  La disposizione è stata interpretata restrittivamente: riguarda prestazioni assistenziali o collegate a particolari situazioni di bisogno, come pensioni sociali, di invalidità civile, cecità o sordomutismo, e non le ordinarie pensioni di anzianità contributiva.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 42

  L'avviso di accertamento deve recare la sottoscrizione del capo dell'ufficio o di altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato.

  La contestazione relativa alla firma è stata respinta. La provenienza dell'atto dall'ufficio si presume, salvo prova della non appartenenza del sottoscrittore all'amministrazione o dell'usurpazione dei poteri; inoltre, la successiva costituzione in giudizio può confermare e conservare l'efficacia dell'atto.

• D.P.R. n. 600/1973, artt. 58, comma 2, e 60

  Le norme consentono la notifica degli atti tributari al contribuente residente all'estero presso l'indirizzo estero risultante dai registri ufficiali, tra cui l'AIRE. L'effettiva ricezione dell'atto e la piena partecipazione al giudizio escludono, nel caso concreto, una lesione del diritto di difesa.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 53, comma 1

  L'appello deve contenere motivi specifici. La Commissione ha ritenuto che, valutato complessivamente, l'appello dell'Ufficio fosse sufficientemente specifico, pur dichiarando inammissibile un motivo nuovo rispetto al ricorso introduttivo.

• Legge n. 212/2000, art. 10

  Il principio di tutela dell'affidamento e della buona fede del contribuente, insieme all'obiettiva incertezza interpretativa, ha giustificato l'annullamento delle sanzioni, nonostante la conferma dell'imposta.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 8

  La norma è stata richiamata quale ulteriore fondamento per escludere le sanzioni in presenza di obiettive condizioni di incertezza sulla portata della disciplina tributaria.

Massime di principio

• Nelle controversie sulle pensioni transnazionali occorre distinguere tra pensioni previdenziali contributive e prestazioni assistenziali o di sicurezza sociale: la qualificazione convenzionale della prestazione, non il solo ente erogatore, determina la potestà impositiva.
• Una pensione ordinaria di anzianità o vecchiaia maturata mediante contribuzione può essere tassata nello Stato d'origine se la convenzione contro le doppie imposizioni lo prevede, anche quando il percettore risiede stabilmente all'estero.
• L'iscrizione all'AIRE non comporta automaticamente l'invalidità degli atti tributari italiani: l'Amministrazione può notificare all'indirizzo estero risultante dai registri ufficiali, purché siano rispettate le regole applicabili.
• L'effettiva ricezione dell'avviso e la possibilità di difendersi possono sanare vizi della notificazione che non abbiano concretamente compromesso il diritto di difesa.
• La contestazione della firma dell'avviso richiede elementi concreti sulla mancanza di appartenenza del sottoscrittore all'ufficio o sull'assenza dei poteri; la mera perdita successiva della qualifica dirigenziale non travolge automaticamente gli atti già adottati.
• Anche quando l'imposta risulta dovuta, le sanzioni possono essere annullate se esisteva un contrasto interpretativo serio, un mutamento dell'orientamento dell'Amministrazione o una situazione oggettiva di incertezza normativa.