Sentenza del 04/11/2015 n. 22490 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della CTR Emilia-Romagna che aveva annullato una cartella di pagamento emessa ai sensi dell'art. 36-bis del d.P.R. n. 600/1973, relativa all'anno d'imposta 1990. Secondo l'Agenzia, il contribuente non avrebbe potuto ritrattare la dichiarazione dei redditi fuori dai termini previsti per la dichiarazione integrativa e, inoltre, la CTR avrebbe valutato in modo insufficiente la documentazione dimostrativa del minor reddito effettivamente conseguito.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto integralmente il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto infondato il motivo relativo all'impossibilità di correggere la dichiarazione, affermando che, nel regime anteriore all'entrata in vigore dell'art. 2, comma 8-bis, del d.P.R. n. 322/1998, la dichiarazione dei redditi poteva essere emendata dal contribuente per errori di fatto o di diritto, anche in sede di impugnazione della cartella, purché ciò servisse a evitare un'imposizione superiore a quella prevista dalla legge. Gli altri motivi sono stati dichiarati inammissibili per carenze formali o genericità. L'Agenzia è stata condannata a rimborsare al contribuente le spese del giudizio, liquidate in 2.600 euro, oltre accessori e rimborso forfettario del 15%.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8-bis

  Ha previsto, a decorrere dal 1° gennaio 2002, l'onere di presentare una dichiarazione integrativa anche per l'ipotesi in cui siano stati dichiarati redditi maggiori del dovuto.

  La disposizione ha introdotto una disciplina specifica per la correzione delle dichiarazioni a favore del contribuente, ma non era applicabile al caso precedente alla sua entrata in vigore.

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 9, commi 7 e 8

  Nel testo vigente all'epoca dei fatti, non prevedeva un limite temporale all'emendabilità della dichiarazione dei redditi affetta da errore.

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis

  Costituisce la base normativa della cartella di pagamento oggetto della controversia, ma non impedisce al contribuente di far valere in giudizio un errore commesso nella dichiarazione.

• d.lgs. n. 546 del 1992, art. 19, comma 3

  La cartella sarebbe impugnabile solo per vizi propri.

  Il limite ai motivi di impugnazione della cartella non impedisce di dedurre l'errore del contribuente nella dichiarazione, poiché tale deduzione non riguarda un vizio proprio della cartella, ma la corretta determinazione dell'obbligazione tributaria.

• art. 366-bis c.p.c.

  I motivi relativi a vizi di motivazione sono stati dichiarati inammissibili perché privi dell'apposito momento di sintesi richiesto dalla norma ratione temporis.

• artt. 2697, 2709 e 2710 c.c.

  La Corte ha ritenuto generiche e non pertinenti le censure dell'Agenzia sulla prova contabile, osservando che il giudice di merito può valutare anche la documentazione diversa dalle scritture contabili secondo il proprio prudente apprezzamento.

• Cass., Sezioni Unite, n. 15063/2002

  Ha affermato il principio secondo cui la dichiarazione dei redditi, quale esternazione di scienza e giudizio e non atto negoziale, è emendabile quando l'errore comporti un'imposizione superiore a quella legalmente dovuta.

Massime di principio

• Nel regime anteriore all'introduzione dell'art. 2, comma 8-bis, del d.P.R. n. 322/1998, il contribuente poteva correggere una dichiarazione dei redditi errata anche oltre i termini ordinari e anche durante il giudizio tributario.
• La correzione era ammessa sia per errori di fatto sia per errori di diritto, anche quando l'errore non risultava direttamente dalla dichiarazione, purché fosse dimostrato che aveva determinato un'imposizione maggiore di quella dovuta per legge.
• La rettifica poteva essere fatta valere anche impugnando una cartella di pagamento: non si trattava di contestare un vizio proprio della cartella, ma di dimostrare l'inesistenza o la minore entità del debito tributario.
• La possibilità di emendare la dichiarazione non è illimitata in assoluto: incontra il limite dell'esaurimento del rapporto tributario per decorso del tempo o per intervenute decadenze.
• Il contribuente deve fornire documentazione concreta e attendibile dell'errore e del reddito effettivamente conseguito; il giudice valuta tale documentazione secondo il prudente apprezzamento.
• Per i periodi d'imposta soggetti alla disciplina successiva, occorre verificare i termini e le modalità previsti per la dichiarazione integrativa e per il rimborso, che possono differire dal regime storico esaminato dalla sentenza.