Sentenza del 11/09/2018 n. 901 - Comm. Trib. Reg. per il Veneto

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva contestato per l'anno d'imposta 2009 la mancata dichiarazione di una plusvalenza realizzata dalla società mediante la cessione delle quote di una partecipata, imputandola alla precedente s.n.c. e, per trasparenza, agli ex soci. L'Amministrazione aveva disconosciuto la trasformazione da s.n.c. a s.r.l. e altre operazioni societarie, ritenendole elusive ai sensi dell'art. 37-bis del D.P.R. 600/1973 e finalizzate a beneficiare della participation exemption. I contribuenti hanno eccepito, tra l'altro, l'inefficacia degli atti notificati a una società non più esistente, la decadenza dai termini per contestare la trasformazione del 2008 e l'erronea individuazione del soggetto passivo.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l'appello dei contribuenti e riformato la sentenza di primo grado. Ha annullato l'avviso principale notificato alla precedente s.n.c., ritenendo che nel 2009 essa non esistesse più e non potesse quindi essere destinataria di contestazioni per omessa dichiarazione. La trasformazione societaria del 2008, anche se ritenuta elusiva, non poteva essere disconosciuta nel 2014 perché il termine ordinario per accertare quell'operazione era scaduto il 31 dicembre 2013. L'eventuale recupero della maggiore imposta sulla plusvalenza avrebbe dovuto essere rivolto alla s.r.l. che aveva realizzato e dichiarato la plusvalenza oppure, dopo la cancellazione, ai soggetti legittimati secondo legge, quali liquidatore, ex amministratori o ex soci nei limiti previsti. Sono stati conseguentemente annullati anche i quattro avvisi derivati, notificati agli ex soci per la tassazione del reddito di partecipazione. Le spese di giudizio sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• Art. 2495 cod. civ.

  La società cancellata dal Registro delle Imprese si considera estinta.

  Dopo la cancellazione, la società non può essere destinataria di una valida notifica di un atto impositivo relativo a obblighi propri. Gli eventuali rapporti obbligatori possono proseguire nei confronti degli ex soci, nei limiti di quanto riscosso in liquidazione, o illimitatamente per i soci già illimitatamente responsabili, nonché nei confronti degli altri soggetti eventualmente responsabili secondo legge.

• Art. 43 del D.P.R. 600/1973

  I termini per l'accertamento devono essere rispettati, salvo le specifiche deroghe previste dalla legge.

  L'Amministrazione non può contestare tardivamente un'operazione societaria realizzata in un periodo d'imposta ormai non più accertabile e utilizzare il successivo effetto fiscale per riaprire indirettamente quel periodo.

• Art. 37-bis del D.P.R. 600/1973

  Norma antielusiva applicabile alle operazioni prive di valide ragioni economiche e dirette a ottenere indebiti vantaggi fiscali.

  Il disconoscimento di un'operazione come elusiva deve essere esercitato nei termini di decadenza e nei confronti del corretto soggetto passivo; non consente di imputare il reddito a una società ormai estinta o a un soggetto diverso da quello che ha realizzato l'operazione.

• Art. 87 del T.U.I.R.

  La plusvalenza derivante dalla cessione di partecipazioni può beneficiare dell'esenzione parziale se ricorrono i requisiti previsti. Secondo la sentenza, il regime poteva astrattamente applicarsi sia alla società di persone sia alla società di capitali, se sussistenti le condizioni.

• Art. 176, comma 3, del T.U.I.R.

  Il conferimento d'azienda seguito dalla cessione della partecipazione ricevuta per fruire della participation exemption è escluso dalle operazioni considerate dall'art. 37-bis del D.P.R. 600/1973.

  La specifica contestazione antielusiva relativa al conferimento d'azienda e alla successiva cessione della partecipazione non poteva fondarsi sull'art. 37-bis, trattandosi di operazioni espressamente sottratte a tale disciplina.

• Art. 36 del D.P.R. 602/1973

  È richiamato dai contribuenti in relazione alla responsabilità tributaria successiva alla cancellazione della società, ma la decisione si fonda principalmente sull'estinzione della società, sulla corretta individuazione del soggetto passivo e sul rispetto dei termini di accertamento.

• Art. 42 del D.P.R. 600/1973

  È richiamato dai contribuenti tra le norme asseritamente violate in tema di validità e contenuto dell'avviso, ma il profilo decisivo della decisione riguarda l'erronea imputazione dell'accertamento alla società estinta.

Massime di principio

• Un atto impositivo relativo a una società cancellata dal Registro delle Imprese non può essere validamente notificato alla società estinta; l'Amministrazione deve individuare gli ex soci, il liquidatore, gli ex amministratori o altri responsabili secondo le specifiche regole di legge.
• La cancellazione della società non elimina necessariamente il debito tributario, ma incide sul destinatario e sui limiti della responsabilità: gli ex soci rispondono, di regola, nei limiti di quanto ricevuto in liquidazione, mentre i soci illimitatamente responsabili possono rispondere senza tale limite.
• Se l'Amministrazione ritiene elusiva una trasformazione societaria, deve contestarla entro i termini di decadenza riferiti al periodo in cui la trasformazione è stata effettuata; non può disconoscerla molti anni dopo solo perché ha prodotto effetti fiscali in un esercizio successivo.
• La maggiore imposta deve essere richiesta al soggetto che ha realizzato il reddito o l'operazione imponibile, non a un soggetto societario precedente ormai estinto o formalmente diverso.
• Gli accertamenti a carico dei soci fondati sul reddito imputato per trasparenza dipendono dalla validità dell'accertamento principale nei confronti della società; se quest'ultimo viene annullato, devono essere annullati anche gli atti derivati.
• Le clausole antielusive non possono essere applicate a operazioni espressamente escluse dalla disciplina, come il conferimento d'azienda seguito dalla cessione della partecipazione nei casi previsti dall'art. 176, comma 3, del T.U.I.R.
• Anche quando emergono anomalie o criticità nelle operazioni societarie, l'Amministrazione deve procedere con contestazioni specifiche, verso i soggetti corretti e nel rispetto dei termini temporali previsti.