Sentenza del 07/11/2018 n. 28335 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava avvisi di accertamento relativi agli anni 2003 e 2004, con recuperi a imposizione Irpeg, Irap e Iva per operazioni di esportazione e intracomunitarie, costi ritenuti indeducibili, detrazioni Iva, cessioni infragruppo, contributi ricevuti dalla capogruppo cinese e operazioni di transfer pricing. La contribuente contestava inoltre la validità delle notifiche e la sottoscrizione degli avvisi da parte del capo area controllo, qualificato come reggente. La Corte ha esaminato sia le censure dell'Agenzia sulla motivazione della sentenza d'appello e sulla disciplina del transfer pricing, sia quelle incidentali della società.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia limitatamente ai contributi qualificati dalla CTR come semplici sconti, al transfer pricing e al contrasto tra motivazione e dispositivo della sentenza relativamente a una ripresa Iva del 2004. Ha dichiarato inammissibili le censure dell'Agenzia sui costi non riaddebitati alla capogruppo e sulle sopravvenienze attive. Ha rigettato integralmente il ricorso incidentale della contribuente: le irregolarità della notificazione non comportavano inesistenza e, comunque, la tempestiva impugnazione aveva sanato eventuali nullità; inoltre, gli avvisi erano validamente sottoscritti dal reggente, investito temporaneamente delle funzioni dirigenziali. La sentenza impugnata è stata cassata nei limiti dei motivi accolti, con rinvio alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 266 del 1987, art. 20, comma 1, lettere a) e b)

  "sostituire" il dirigente assente per cause improvvise e in via temporanea

  Il soggetto formalmente incaricato come reggente può esercitare integralmente le funzioni del dirigente assente, compresa la sottoscrizione degli avvisi di accertamento, purché sia provato l'incarico e il relativo potere sostitutivo.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, comma 1

  L'avviso di accertamento può essere validamente sottoscritto dal capo dell'ufficio o da un soggetto che ne eserciti legittimamente le funzioni in qualità di reggente; non è necessario che la sottoscrizione provenga da un mero delegato di firma.

• Legge n. 890 del 1982, artt. 3 e 14, come modificata dall'art. 20 della legge n. 146 del 1998

  Gli uffici finanziari possono notificare direttamente a mezzo posta gli avvisi di accertamento, applicandosi le regole del servizio postale ordinario. Le irregolarità formali della busta non determinano l'inesistenza della notificazione se l'atto è stato consegnato al destinatario.

• Codice di procedura civile, art. 156

  "la nullità della relativa notificazione" è sanata "per raggiungimento dello scopo dell'atto"

  La tempestiva proposizione del ricorso contro l'avviso dimostra che il contribuente ha conosciuto l'atto e ne ha potuto esercitare il diritto di difesa; eventuali vizi di notificazione vengono quindi sanati retroattivamente.

• T.U.I.R., artt. 76, comma 5, e 110, comma 7

  Nelle operazioni infragruppo soggette alla disciplina del transfer pricing, l'Amministrazione deve fornire elementi idonei a far ritenere che il prezzo sia apparentemente inferiore al valore normale. Spetta poi al contribuente dimostrare la congruità del prezzo secondo il principio di libera concorrenza e i criteri dell'art. 9 T.U.I.R.

• T.U.I.R., art. 9, comma 3

  Il valore normale deve essere individuato considerando il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per beni o servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e in una fase di commercializzazione comparabile.

• Codice civile, art. 2697

  L'onere della prova è ripartito secondo le regole ordinarie: l'Ufficio deve provare gli elementi costitutivi della pretesa, mentre il contribuente deve dimostrare i fatti impeditivi, modificativi o estintivi e, in materia di deduzioni e congruità dei costi, la fondatezza della propria posizione.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36

  Una contraddizione irriducibile tra motivazione e dispositivo, tale da rendere non conoscibile la decisione su uno specifico rilievo fiscale, determina la nullità della sentenza.

• D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 7, comma 4, lettera f), e 21

  La qualificazione ai fini Iva dei contributi ricevuti dipende dalla loro effettiva natura economica: possono costituire mere movimentazioni di denaro oppure corrispettivi per prestazioni promozionali o pubblicitarie.

Massime di principio

• Un avviso di accertamento è normalmente valido se sottoscritto dal reggente che sostituisce temporaneamente il dirigente assente, purché l'Amministrazione dimostri l'esistenza dell'incarico e dei poteri sostitutivi.
• La contestazione della firma non può limitarsi ad affermare che il sottoscrittore non era il capo dell'ufficio: occorre verificare e contestare specificamente il titolo che attribuiva al reggente le funzioni dirigenziali.
• La notificazione diretta a mezzo posta da parte dell'ufficio finanziario è idonea quando l'atto è effettivamente pervenuto al destinatario. La tempestiva impugnazione, inoltre, sana retroattivamente eventuali vizi non riconducibili all'inesistenza della notificazione.
• Nel transfer pricing l'Ufficio non deve necessariamente provare subito il preciso valore normale o un concreto vantaggio fiscale: è sufficiente fornire elementi seri che rendano il prezzo infragruppo apparentemente non conforme al mercato.
• Una volta emersi indizi di non congruità del prezzo infragruppo, grava sul contribuente l'onere di documentare che l'operazione rispetta il valore normale, il principio di libera concorrenza e condizioni comparabili.
• La qualificazione fiscale di contributi, sconti o finanziamenti dipende dalla sostanza economica dell'operazione e dalla documentazione disponibile, come contratti, fatture, campagne pubblicitarie e prove delle prestazioni effettivamente svolte.
• In Cassazione non è possibile ottenere una nuova valutazione delle prove o sostituire la ricostruzione dei fatti compiuta dal giudice di merito con una versione alternativa, salvo specifici vizi giuridici o motivazionali rilevanti.