Sentenza del 16/10/2017 n. 22489 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la detrazione dell'IVA relativa a 21 fatture emesse da S.C. S.r.l., ritenuta una società interposta e priva di effettiva operatività, nonché l'omessa regolarizzazione di acquisti intracomunitari che sarebbero stati direttamente riferibili a D.E. S.r.l. La CTR aveva accolto il ricorso della contribuente ritenendo insufficientemente motivato l'avviso di accertamento, non provata la partecipazione della società alla frode e non sussistenti presunzioni gravi, precise e concordanti. L'Agenzia ha impugnato tale decisione sostenendo che, per le operazioni soggettivamente inesistenti, fosse sufficiente provare anche presuntivamente l'inesistenza sostanziale del fornitore e la consapevolezza, effettiva o potenziale, del cessionario.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i primi sette motivi del ricorso dell'Agenzia, dichiarando assorbito l'ottavo. Ha ritenuto che l'avviso di accertamento fosse sufficientemente motivato, che per l'IVA fosse necessario rispettare il contraddittorio endoprocedimentale verificando però se il contribuente avesse indicato concretamente le difese che avrebbe potuto svolgere, e che la CTR avesse applicato erroneamente i principi sull'onere della prova. In particolare, l'Amministrazione deve provare sia l'inesistenza soggettiva del fornitore sia la conoscenza, o conoscibilità mediante ordinaria diligenza professionale, dell'evasione da parte del destinatario; solo dopo tale prova spetta al contribuente dimostrare di avere adottato la massima diligenza esigibile. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla CTR del Piemonte, anche per la valutazione dello ius superveniens previsto dall'art. 8 del D.L. 16/2012 e per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. 633/1972, artt. 19 e 21

  Disciplinano il diritto alla detrazione dell'IVA e i requisiti della fattura. In presenza di operazioni soggettivamente inesistenti, la detrazione può essere negata quando l'indicazione del fornitore non corrisponde alla reale controparte e il destinatario era consapevole, o avrebbe dovuto esserlo, dell'evasione.

• D.P.R. 633/1972, artt. 51, 54 e 56

  Regolano i poteri di controllo e accertamento dell'Amministrazione finanziaria e i requisiti di motivazione dell'avviso. L'atto deve indicare in modo comprensibile la violazione contestata e gli elementi posti a fondamento della ripresa.

• Art. 2697 c.c.

  Stabilisce la ripartizione dell'onere della prova: l'Amministrazione deve provare gli elementi costitutivi della contestazione, inclusa la conoscenza o conoscibilità della frode; una volta assolto tale onere, il contribuente deve fornire la prova contraria della propria diligenza.

• Art. 360, comma 1, nn. 3 e 5, c.p.c.

  Individua i motivi di ricorso per cassazione relativi alla violazione di legge e all'omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione su fatti decisivi.

• D.L. 16/2012, art. 8

  La Corte ha disposto che il giudice del rinvio valuti l'eventuale applicazione dello ius superveniens introdotto dalla norma alle operazioni oggetto di causa.

• Principio del contraddittorio endoprocedimentale in materia di IVA

  Per gli accertamenti riguardanti tributi armonizzati come l'IVA, il contraddittorio deve essere rispettato anche nelle verifiche a tavolino. La sua violazione invalida l'atto solo se il contribuente indica concretamente le difese che avrebbe potuto presentare e dimostra che l'opposizione non è meramente pretestuosa.

Massime di principio

• Nelle operazioni soggettivamente inesistenti non basta dimostrare che il fornitore fosse un soggetto interposto o non effettivo: l'Amministrazione deve fornire elementi oggettivi e specifici, anche presuntivi, dai quali risulti che il cliente conosceva o avrebbe dovuto conoscere la frode usando la normale diligenza professionale.
• Una volta che l'Amministrazione abbia assolto tale onere, il contribuente deve dimostrare di avere adottato una diligenza qualificata e proporzionata al caso concreto per verificare l'affidabilità e l'effettiva operatività del fornitore.
• La regolarità formale della contabilità, dei pagamenti o delle fatture non è di per sé sufficiente a conservare il diritto alla detrazione se emergono elementi concreti di coinvolgimento consapevole o colposamente ignorato nella frode.
• Non è necessario provare che il contribuente abbia materialmente partecipato alla frode: è sufficiente dimostrare che sapeva o avrebbe dovuto sapere, secondo la sua qualifica professionale e le circostanze del caso, che l'operazione si inseriva in un'evasione dell'IVA.
• Un avviso di accertamento è adeguatamente motivato quando identifica le fatture, il fornitore, la violazione contestata e gli elementi essenziali della pretesa, consentendo al contribuente di comprendere il rilievo e di difendersi.
• Per gli accertamenti IVA svolti senza accesso presso il contribuente, l'Amministrazione deve rispettare il contraddittorio endoprocedimentale; tuttavia, il contribuente deve indicare concretamente quali argomenti e documenti avrebbe potuto far valere e in che modo avrebbero potuto incidere sull'esito.