Sentenza del 11/10/2022 n. 29635 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della CTR Lazio che aveva confermato l'annullamento, deciso in primo grado, di cinque avvisi di accertamento (anni 2002, 2004, 2005, 2006, 2007) emessi nei confronti di A.A. I motivi di ricorso in Cassazione comprendevano, tra gli altri, la censura di ultrapetizione per l'annullamento degli avvisi 2002 e 2004 per violazione del termine di 60 giorni di cui all'art. 12, L. n. 212/2000; la violazione della normativa sulla residenza/domicilio fiscale (D.P.R. n. 917/1986 art. 2) per mancata verifica dell'effettività del domicilio in Italia e inosservanza delle regole sull'onere della prova; e la violazione delle regole sull'utilizzo delle risultanze bancarie (D.P.R. n. 600/1973 art. 32) per averle ritenute irrilevanti dalla CTR senza adeguata valutazione analitica.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Amministrazione nei punti essenziali: ha ritenuto inammissibile la richiesta di "cassazione per dolo del giudice" (non prevista fra i vizi di cui all'art. 360 c.p.c.), ha dichiarato che l'annullamento degli avvisi 2002 e 2004 da parte della CTR per violazione del termine di 60 giorni era ultravpetitorio poiché il contribuente non aveva dedotto l'eccezione di decadenza in grado di merito; ha cassato inoltre la decisione quanto alla esclusione della residenza fiscale italiana per mancata valutazione dell'effettività del domicilio (art. 2 DPR 917/1986) e per avere la CTR trascurato l'analisi delle risultanze bancarie come elementi presuntivi rilevanti, con conseguente violazione degli oneri probatori. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla CTR Lazio in diversa composizione per nuovo esame.

Norme richiamate

• L. n. 212 del 27 luglio 2000, art. 12

  Il termine di decadenza previsto per l'ufficio ha natura sostanziale e costituisce un'eccezione a favore del contribuente; il contribuente deve sollevare l'eccezione nel giudizio di merito: il giudice non può rilevarla d'ufficio né ammetterla per la prima volta in appello.

• D.P.R. n. 917 del 22 dicembre 1986 (TUIR), art. 2

  art. 2, comma 2 (residenza/domicilio fiscale)

  La residenza fiscale non si esclude automaticamente con l'iscrizione all'AIRE: occorre valutare l'effettività del domicilio/centro degli interessi vitali, dando prevalenza al luogo in cui tali interessi sono effettivamente gestiti e riconoscibili dai terzi.

• Codice civile

  Richiamato in relazione agli oneri della prova: chi deduce fatti ha l'onere di provarli; nella verifica della residenza/domicilio fiscale il giudice deve valutare la prova secondo le regole generali.

• D.P.R. n. 600 del 29 settembre 1973, art. 32

  Le risultanze bancarie possono costituire prova presuntiva di maggior reddito/operazioni imponibili; l'utilizzo è legittimo anche se non si esercita impresa o professione, e sussiste un'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente che deve giustificare analiticamente i movimenti.

• D.P.R. n. 633 del 26 ottobre 1972, art. 51

  Analoghe regole presuntive per l'IVA: le risultanze bancarie possono essere utilizzate come elementi presuntivi di operazioni imponibili.

• Costituzione / giurisprudenza costituzionale

  Sentenza Corte Cost. n. 228/2014 (richiamata)

  Principio che delimita valore presuntivo delle operazioni bancarie: i versamenti rilevano nei confronti di tutti i contribuenti (ma i prelevamenti hanno valore presuntivo principalmente per gli imprenditori); tuttavia resta all'ufficio l'onere di usare i dati e al contribuente quello di confutare analiticamente.

• Codice di procedura civile

  art. 360 c.p.c., art. 378 c.p.c.

  Art. 360 indica i vizi ammissibili in Cassazione; la Corte ha escluso che possa essere dedotta la "cassazione per dolo del giudice" quale vizio valido. Art. 378 (memorie) non consente di trasformare in motivi di cassazione censure diverse da quelle previste dall'art. 360.

Massime di principio

• Eccezione di decadenza dell'ufficio (termine sostanziale) deve essere proposta dal contribuente in giudizio di merito; il giudice non la rileva d'ufficio né può essere formulata per la prima volta in appello a vantaggio del contribuente.
• L'iscrizione all'AIRE o la mera attestazione formale di trasferimento all'estero non escludono automaticamente la residenza fiscale in Italia: il giudice deve valutare l'effettività del domicilio/centro degli interessi vitali con riferimento a elementi concreti e riconoscibili dai terzi (immobili, attività economiche, rapporti familiari, svolgimento abituale di attività professionale, documentazione bancaria, ecc.).
• Le risultanze bancarie sono utilizzabili come prova presuntiva ai fini fiscali e determinano un'inversione dell'onere della prova: una volta che l'Amministrazione dimostra movimenti incongrui, il contribuente deve giustificare analiticamente ogni operazione ritenuta imponibile o dimostrare che i versamenti sono già inclusi nel reddito dichiarato o sono fiscalmente irrilevanti.
• Il giudice di merito ha l'obbligo di esaminare analiticamente le movimentazioni bancarie contestate e di motivare puntualmente la riconducibilità o l'irrilevanza di ciascun accredito/prelievo rispetto alle dichiarazioni fiscali e agli altri elementi probatori.
• In presenza di questioni complesse su residenza/domicilio e su prova bancaria, la decisione non può prescindere da una valutazione integrata e motivata di tutti gli indizi rilevanti: la mera prevalenza di elementi formali o l'assenza di una valutazione puntuale da parte del giudice d'appello può giustificare la cassazione e il rinvio per un nuovo esame.