Cassazione Civile, Sentenza n. 17461/2024 del 25/06/2024

Esito

La controversia

Imposta IRPEF riferita al 2014 contestata con riferimento all'art. 67, comma 1, lett. h-ter, T.U.I.R.: l'Agenzia aveva ritenuto che il contribuente usufruisse a titolo gratuito di un immobile concesso da una società a lui riconducibile (attraverso una catena di società fittizie), dichiarando maggior reddito per la differenza tra valore di mercato e corrispettivo. In primo e secondo grado è stato accertato che l'immobile risultava affrancato (2009) e proprietà della società semplice Scalini Battivento; il ricorrente impugna la decisione sostenendo che la lett. h-ter non si applica ai beni concessi da una società semplice (che non svolge attività d'impresa). L'Agenzia propone ricorso incidentale sostenendo che la CTR non ha valutato gli indizi di simulazione e l'effettiva disponibilità/ proprietà rimasta in capo alla Lory s.r.l.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo del ricorso principale: ha affermato che l'art. 67, comma 1, lett. h-ter, T.U.I.R. si applica ai beni concessi da soggetti che svolgono attività d'impresa e, pertanto, non è applicabile agli immobili concessi da una società semplice. Di conseguenza la CTR ha errato quando, pur avendo ritenuto l'affrancazione e la titolarità in capo alla società semplice Scalini Battivento per il 2014, ha applicato la lett. h-ter. Inoltre la Corte ha accolto il ricorso incidentale dell'Agenzia nella parte in cui ha ritenuto che la CTR non abbia adeguatamente valutato i fatti e gli indizi dedotti dall'Ufficio (inattività della società Scalini Battivento, mancanza di canoni, migliorie non agricole, piena disponibilità in capo alla famiglia Dallari) e, quindi, non abbia compiuto il necessario ragionamento presuntivo valutando congiuntamente tutti gli elementi. La sentenza di merito è cassata e rinviata alla CTR dell'Emilia-Romagna in diversa composizione per nuovo esame. La Corte ha disposto che la nuova pronuncia provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986 (T.U.I.R.) - art. 67, comma 1, lett. h-ter

  la differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo per la concessione in godimento di beni dell'impresa a soci o familiari dell'imprenditore

  La norma tassa come "redditi diversi" la differenza tra valore di mercato e canone per i beni dell'impresa concessi in godimento a soci/familiari; secondo la Corte la disposizione richiede che il concedente sia soggetto che svolge attività d'impresa, quindi non si applica alla società semplice

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 24E del 15/06/2012

  Restano escluse dall'applicazione della norma le "società semplici" concedenti, in quanto soggetti che non svolgono attività d'impresa

  La prassi collega l'ambito applicativo della lett. h-ter ai soggetti che esercitano attività commerciale ed esclude le società semplici

• Codice civile - art. 2697

  Regola l'onere della prova; la Corte ricorda che il giudice non può invertire illegittimamente l'onere probatorio e che l'apprezzamento delle prove non legali non costituisce con sé vizio di diritto salvo omissione o errata applicazione delle regole sulla presunzione

• Codice civile - art. 2729

  I presupposti della prova presuntiva richiedono elementi dotati di gravità, precisione e concordanza; la Corte rileva che la sola affrancazione non esclude in sé la verifica della sussistenza di elementi presuntivi contrari

• Codice civile - art. 2249 (richiamato dalla giurisprudenza)

  Richiamata per ricordare che la società semplice, per sua natura, non può avere per oggetto l'esercizio di attività commerciale e quindi non è soggetto esercente impresa ai fini della lett. h-ter

• Codice di procedura civile - art. 116

  Norma sul libero giudizio della prova: la Corte osserva che il giudice deve valutare le risultanze probatorie secondo il prudente apprezzamento e, se utilizza presunzioni, deve considerare tutti gli elementi noti valutandoli congiuntamente

• Codice di procedura civile - art. 112

  Richiamato nei motivi subordinati in relazione alla violazione dell'obbligo di decidere su tutte le questioni proposte; la Corte ha ritenuto assorbiti tali motivi dopo l'accoglimento del primo motivo principale

• D.L. n. 138/2011, art. 2, comma 36-terdecies (conv. L. n.148/2011)

  Norma che ha introdotto la lett. h-ter nell'art. 67; la Corte ne evidenzia il periodo di efficacia (applicabile dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 17/09/2011)

Massime di principio

• La lett. h-ter dell'art. 67 T.U.I.R. si applica solo quando il concedente è un soggetto che esercita attività d'impresa: le società semplici, per loro natura, non rientrano tra i soggetti concedenti assoggettabili a tale norma.
• La mera indicazione formale di affrancazione o trascrizione della proprietà (es. affrancazione dell'enfiteusi) non è di per sé decisiva per escludere la verifica di eventuale simulazione o della reale disponibilità: il giudice deve valutare tutti gli indizi.
• Quando l'Amministrazione deduce simulazione o effettiva disponibilità in capo a diverso soggetto (es. Lory s.r.l.), il giudice d'appello deve svolgere un'adeguata valutazione del ragionamento presuntivo, considerando congiuntamente tutti gli elementi e verificando la sussistenza dei requisiti di gravità, precisione e concordanza delle presunzioni.
• Gli errori di valutazione delle prove non costituiscono automaticamente motivo di cassazione per violazione dell'art. 2697: invece rileva l'omesso esame o la mancata applicazione delle regole di valutazione delle prove e delle presunzioni (art. 116 c.p.c. e art. 2729 c.c.).
• In controversie analoghe, se il concedente formalmente è una società semplice il contribuente può opporre l'inapplicabilità della lett. h-ter; tuttavia l'Ufficio può comunque tentare di dimostrare, mediante indizi concordanti, che la disponibilità o la proprietà economica era in sostanza in capo a una società imprenditoriale.
• Se la Corte d'appello non valuta compiutamente gli elementi probatori dedotti da una delle parti, la cassazione può accogliere il motivo e disporre il rinvio per nuovo esame; dunque le questioni probatorie devono essere affrontate e motivate espressamente.
• Dal punto di vista processuale, motivi subordinati possono essere assorbiti se il motivo principale viene ritenuto fondato; nella pratica difensiva è opportuno formulare motivi principali chiari e alternativi per coprire profili di merito e di diritto.