Cassazione Civile, Sentenza n. 17441/2024 del 25/06/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento Irpef anno 2014 ai sensi dell'art. 67, co. 1, lett. h-ter, TUIR per la concessione a titolo gratuito di un immobile: l'Agenzia aveva ritenuto che l'immobile fosse in disponibilità del contribuente tramite la società Lory s.r.l. (poi affrancazione dell'enfiteusi e proprietà attribuita alla società semplice Colle Battivento) e aveva tassato la differenza tra valore di mercato e corrispettivo annuo come reddito diverso. Il ricorrente contestava l'applicabilità della lett. h-ter a immobili riconducibili a una "società semplice" e sollevava vizi procedurali e di valutazione probatoria; l'Agenzia ha eccepito simulazione e indicii di effettiva disponibilità in capo al contribuente/famiglia.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo del ricorso del contribuente (e ha ritenuto assorbiti gli altri motivi) ritenendo che la lett. h-ter dell'art. 67 TUIR non sia applicabile agli immobili concessi in godimento da una "società semplice" (la norma presuppone un soggetto che eserciti attività d'impresa). Ha inoltre accolto il ricorso incidentale dell'Agenzia nella parte in cui rilevava carenze motivazionali della CTR nell'esame degli indizi di simulazione e di piena disponibilità dell'immobile alla famiglia Dallari: la CTR aveva infatti valutato soltanto l'affrancazione e non aveva compiuto il necessario esame complessivo e presuntivo degli elementi (gravità, precisione e concordanza). Per questi motivi la sentenza impugnata è cassata e la causa è rinviata alla Commissione tributaria regionale dell'Emilia-Romagna, in diversa composizione, per nuovo esame; la Corte demanda a detta Corte di merito la decisione sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 67, comma 1, lett. h-ter, T.U.I.R. (D.P.R. n. 917/1986)

  «la differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo per la concessione in godimento di beni dell'impresa a soci o familiari dell'imprenditore»

  La disposizione riguarda beni riconducibili alla sfera dell'impresa: quindi è applicabile solo quando il concedente sia soggetto che esercita attività d'impresa; non è applicabile agli immobili concessi in godimento da una società semplice, che per definizione non svolge attività commerciale.

• Circolare Agenzia delle Entrate 24/E del 15 giugno 2012

  «Restano escluse dall'applicazione della norma le "società semplici" concedenti, in quanto soggetti che non svolgono attività d'impresa»

  La prassi amministrativa considera le società semplici escluse dall'ambito applicativo della lett. h-ter, confermando l'interpretazione secondo cui il presupposto è la sfera dell'impresa.

• art. 2249 c.c.

  «secondo cui, ai sensi dell'art. 2249 cod. civ., le società aventi per oggetto l'esercizio di un'attività commerciale devono costituirsi secondo uno dei tipi regolati... tra i quali non è inclusa la società semplice»

  Norma civilistica richiamata per distinguere le società che possono esercitare attività commerciale (e quindi essere considerate imprese) dalle società semplici, che non hanno per oggetto l'esercizio dell'attività commerciale.

• art. 2697 c.c.

  Regola sull'onere della prova: la Corte ricorda che una valutazione meramente diversa della prova da parte del giudice di merito non costituisce automaticamente vizio rimediabile in Cassazione; va invece valutato se vi sia stato errore nell'attribuzione dell'onere o omissione di accertamenti decisivi.

• art. 2729 c.c.

  «requisiti di gravità, precisione e concordanza»

  Regola sulle prove presuntive/indizi: le conclusioni presuntive sono ammissibili solo se gli indizi sono gravi, precisi e concordanti; il giudice deve valutare tutti gli elementi noti nel loro insieme.

• art. 116 c.p.c.

  Principio secondo cui il giudice è tenuto a valutare le prove non legali con prudente apprezzamento; la Corte richiede che il giudice di merito motivi l'apprezzamento e tratti tutti gli elementi rilevanti, specialmente in materia di presunzioni.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato nelle doglianze del ricorrente relative a eventuali pronunce 'extrapetizione' o omissioni di pronuncia: disciplina i limiti del giudice nella decisione in applicazione del principio dispositivo.

• art. 91 e 92 c.p.c.

  Richiamati in relazione alla regolazione delle spese di lite; la diversa decisione in sede di accoglimento può comportare diversa ripartizione delle spese.

• art. 2, comma 36-terdecies, d.l. n. 138/2011 (conv. L. n. 148/2011)

  Norma che ha introdotto la lett. h-ter nell'art. 67 TUIR; la Corte ne ricorda l'operatività a decorrere dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 17/9/2011.

Massime di principio

• La lett. h-ter dell'art. 67 TUIR si applica solo ai beni riconducibili alla sfera dell'impresa: se il concedente è una "società semplice" (che non esercita attività commerciale) la norma non è applicabile e non può essere tassato il beneficiario come previsto da tale articolo.
• In contestazioni su proprietà/effettiva disponibilità di immobili, quando l'Amministrazione deduce simulazione o trasferimenti fittizi, il giudice di merito deve valutare gli indizi in modo complessivo: gli elementi probatori vanno esaminati tutti insieme e documentati con la gravità, precisione e concordanza richieste dall'art. 2729 c.c.
• Errori o diverse valutazioni di merito sulla prova non sono automaticamente censurabili in Cassazione; invece la Corte può intervenire se il giudice di merito ha omesso di esaminare elementi decisivi o ha travisato le regole di valutazione presuntiva.
• Chi impugna dovrebbe documentare chiaramente la natura giuridica del soggetto concedente (se svolge o meno attività d'impresa), fornire evidenza di pagamenti/canoni, della titolarità formale dell'immobile e di eventuali elementi che supportano o smentiscono la simulazione; analogamente l'Amministrazione deve produrre indici concreti e correlati per sostenere l'accusa di simulazione.
• Se la Corte territoriale accerta solo un aspetto formale (es. atto di affrancazione) senza verificare gli indizi contrari prodotti dall'Agenzia, la decisione può essere cassata per insufficiente motivazione e rinviata per nuovo esame.