Sentenza del 15/01/2019 n. 704 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva rettificato sinteticamente il reddito IRPEF del contribuente, ritenendo incongrui rispetto ai redditi dichiarati i finanziamenti infruttiferi effettuati in favore della società partecipata negli anni 2002, 2003 e 2004, per complessivi circa 1.050.567 euro. La Commissione Tributaria Regionale aveva annullato la rettifica, ritenendo sufficiente la prova che il contribuente disponesse già dal 1994 di somme personali. L'Agenzia ha contestato la violazione dell'art. 38 del D.P.R. n. 600/1973 e delle regole sull'onere della prova, sostenendo che il contribuente avrebbe dovuto dimostrare non solo l'esistenza di pregresse disponibilità, ma anche la loro provenienza da redditi esenti o già tassati, la durata del possesso e l'effettivo impiego per finanziare la società.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo dell'Agenzia delle Entrate e ha dichiarato assorbiti gli altri motivi. Ha stabilito che i finanziamenti soci e le altre forme di capitalizzazione costituiscono spese per incrementi patrimoniali quando comportano un esborso del contribuente. L'Ufficio deve provare l'effettiva erogazione della spesa e l'incongruenza tra il reddito dichiarato e quello presunto; spetta invece al contribuente fornire una prova documentale completa della provenienza delle somme da redditi esenti o soggetti a ritenuta, della loro entità, della durata del possesso e della concreta riferibilità alle spese contestate. La sentenza regionale è stata cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale dell'Abruzzo, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. Non vi è stata quindi una decisione definitiva sul merito dell'accertamento.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 38, commi 4, 5 e 6

  Se il reddito complessivo risultante dalla determinazione analitica è inferiore a quello fondatamente attribuibile al contribuente in base ad elementi e circostanze di fatto certi, l'ufficio determina sinteticamente il reddito complessivo netto in relazione al contenuto induttivo di tali elementi e circostanze.

  La norma consente l'accertamento sintetico sulla base di elementi certi di capacità contributiva, comprese le spese per incrementi patrimoniali. Tali spese si presumono sostenute con redditi conseguiti nell'anno della spesa e nei quattro anni precedenti, salvo prova contraria documentata del contribuente.

• Art. 2697 del codice civile

  Chi vuol far valere un diritto in giudizio deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento.

  Nel caso concreto l'Amministrazione deve provare il fatto noto, cioè la spesa o l'esborso patrimoniale, e l'incongruenza rispetto al reddito dichiarato; il contribuente deve provare i fatti impeditivi o contrari, ossia la provenienza e l'effettiva utilizzazione di disponibilità finanziarie fiscalmente rilevanti.

• Art. 2729 del codice civile

  Le presunzioni non stabilite dalla legge sono lasciate alla prudenza del giudice, il quale non deve ammettere che presunzioni gravi, precise e concordanti.

  L'accertamento sintetico può fondarsi su elementi indiziari dotati di gravità, precisione e concordanza, come l'esborso per finanziamenti alla propria società in presenza di redditi dichiarati non compatibili.

• Artt. 2728 e 2697 del codice civile

  La disciplina delle presunzioni legali incide sulla distribuzione dell'onere probatorio: una volta integrati i presupposti dell'accertamento sintetico, il contribuente deve fornire una prova contraria specifica e documentata, non una mera dimostrazione astratta della disponibilità di denaro.

• Cassazione civile, sentenze n. 19613/2018, n. 8995/2014, n. 25104/2014, n. 14885/2015 e n. 1510/2017

  I finanziamenti soci possono costituire spese per incrementi patrimoniali. La prova contraria richiede documentazione sull'esistenza, entità, provenienza, durata del possesso e possibile utilizzo delle somme per sostenere le spese contestate.

Massime di principio

• In un accertamento sintetico basato su esborsi patrimoniali, la prova della sola disponibilità di somme in anni lontani non è normalmente sufficiente: occorre dimostrare documentalmente la provenienza fiscalmente compatibile, la permanenza delle somme nel tempo e il loro effettivo impiego.
• I finanziamenti o versamenti effettuati da un socio alla propria società possono essere considerati spese per incrementi patrimoniali anche se non rappresentano acquisti personali di beni, quando comportano un effettivo esborso del contribuente.
• L'Amministrazione finanziaria non deve ricostruire ogni singola movimentazione bancaria del contribuente una volta dimostrati l'esborso e la sproporzione rispetto al reddito dichiarato; l'onere principale della prova contraria ricade sul contribuente.
• La prova deve essere concreta e non basata su mere presunzioni logiche, come l'idea che il contribuente avrebbe potuto utilizzare somme pregresse: servono estratti conto, documenti sui disinvestimenti, tracciabilità dei trasferimenti e dimostrazione dell'assenza di destinazioni alternative delle somme.
• La cassazione con rinvio non equivale alla definitiva vittoria dell'Amministrazione sul tributo: il giudice di rinvio dovrà riesaminare il caso applicando correttamente i criteri probatori indicati dalla Corte.