Cassazione Civile, Sentenza n. 41444/2021 del 23/12/2021

Esito

La controversia

L'ENTE ATER aveva impugnato un avviso di accertamento relativo al periodo d'imposta 2004 che contestava maggiori redditi e maggior valore della produzione (IRES e IRAP) con varie contestazioni ricomprese in un PVC: sopravvenienze attive per interessi di mora, estinzione quote capitale di mutui, utilizzo fondo ammortamento, percezione di contributi in conto capitale, omessa contabilizzazione di ricavi da cessione immobili, applicazione non corretta dell'aliquota IRES e indeducibilità di sopravvenienze passive. In primo grado la CTP ha dato ragione al contribuente sul merito. In appello la CTR ha accolto l'appello incidentale condizionato dell'ente sulla questione preliminare del difetto di "motivazione rafforzata" dell'avviso per non avere l'Ufficio esplicitato le ragioni per cui aveva respinto le osservazioni del contribuente, annullando l'atto impositivo. L'Agenzia delle Entrate ha ricorso per cassazione sostenendo, tra l'altro, che l'appello incidentale condizionato non fosse proponibile per questioni "assorbite" (art. 56 d.lgs. 546/1992) e che l'omessa menzione esplicita delle osservazioni del contribuente nell'avviso non comporti nullità poiché l'Amministrazione è obbligata a valutare le osservazioni ma non a riprodurre nell'atto la valutazione dettagliata.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i primi due motivi di ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendoli fondati, e ha cassato la sentenza della CTR. Ha ritenuto che: (i) l'ente contribuente avrebbe potuto riproporre le questioni non esaminate dal primo giudice mediante controdeduzioni ai sensi dell'art. 56 d.lgs. n. 546/1992 e dunque l'appello incidentale condizionato era procedimentalmente improprio; (ii) l'Amministrazione finanziaria non è obbligata a motivare nell'avviso di accertamento in termini analitici e specifici il rigetto delle osservazioni del contribuente ex art. 12, comma 7, l. n. 212/2000; l'assenza di espressa riproduzione della valutazione non indica necessariamente un difetto di autonoma valutazione e non determina la nullità dell'atto ove non emerga pregiudizio al contraddittorio o violazione di diritti. Il terzo motivo è stato assorbito. La causa è stata rinviata alla CTR dell'Abruzzo, Sezione staccata di Pescara, in diversa composizione, per l'esame delle questioni rimaste assorbite e per la liquidazione delle spese di legittimità.

Norme richiamate

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 54

  La Corte rileva che la questione procedurale sollevata attiene alla corretta proposizione delle questioni non esaminate in primo grado; comunque la decisione ricorda che per le questioni "assorbite" il rimedio previsto è la riproposizione con le controdeduzioni ai sensi dell'art. 56, e non l'appello incidentale condizionato

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 56

  L'art. 56 consente la riproposizione in appello delle questioni non esaminate (assorbite) mediante controdeduzioni: pertanto non è necessario — e risulta improprio — proporre appello incidentale condizionato per questioni sulle quali il primo giudice non si è espresso

• legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  Le osservazioni del contribuente devono essere valutate dall'Amministrazione, ma l'Ufficio non è obbligato a esplicitare nell'avviso di accertamento la motivazione dettagliata del rigetto delle osservazioni; l'omessa menzione non comporta automaticamente la nullità dell'avviso salvo che la legge preveda specifiche sanzioni o sia leso un diritto/garanzia in modo tale da impedire la produzione di effetti

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42

  Richiamato nella contestazione originaria relativa a questioni di rettifica e determinazione del reddito, è posto tra le norme di riferimento; la decisione della Corte richiama il principio che la motivazione dell'Ufficio non richiede riproduzione analitica delle osservazioni del contribuente

• codice di procedura civile, art. 360 (criteri di cassazione)

  Gli specifici motivi di cassazione dedotti (violazione di norme di diritto, omessa/insufficiente motivazione, mancato esame di fatti decisivi) sono stati il veicolo procedurale per far valutare alla Corte la legittimità della decisione d'appello; la Corte ha accolto le deduzioni relative a errata applicazione delle regole processuali sulla proposizione delle questioni e sulla motivazione dell'atto

Massime di principio

• In giudizio tributario, le questioni che il primo giudice non ha esaminato (perché rimaste assorbite) possono essere riproposte in appello mediante le controdeduzioni previste dall'art. 56 d.lgs. 546/1992: non è obbligatorio né sempre corretto proporre un appello incidentale condizionato per quelle questioni
• L'Amministrazione finanziaria ha l'obbligo di valutare le osservazioni del contribuente, ma non l'obbligo di riprodurre analiticamente nell'avviso la valutazione o il rigetto di ogni singola osservazione; l'assenza di una risposta esplicita nelle motivazioni dell'avviso non determina automaticamente la nullità dell'atto, salvo casi di lesione di diritti o di pregiudizio al contraddittorio
• La nullità dell'avviso per mancata motivazione rafforzata richiede condizioni specifiche previste dalla legge o la dimostrazione che l'omissione abbia impedito il corretto esercizio delle garanzie difensive; non ogni omissione descrittiva comporta inefficacia dell'atto
• Dal punto di vista procedurale, il contribuente dovrebbe curare la documentazione del contraddittorio endoprocedimentale e, quando possibile, ottenere un espresso provvedimento che rigetti le sue eccezioni se intende impugnare specificamente tale rigetto con appello incidentale
• In caso di omissioni del giudice d'appello (o di primo grado) sulle questioni assorbite, la Corte di cassazione può cassare e rinviare la causa al giudice a quo in diversa composizione per ridiscutere le questioni rimaste irrisolte