Cassazione Civile, Ordinanza n. 05881/2025 del 05/03/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da tre avvisi di accertamento collegati tra loro. Uno riguarda la società Idea Studio SRL per l’anno d’imposta 2006, con recupero di maggiori redditi d’impresa fondati su accertamento parziale ex art. 41-bis DPR 600/1973 e su ricostruzione analitico-induttiva, valorizzando movimentazioni in contanti e pagamenti irregolari. Un secondo riguarda il socio, al quale è stato imputato il 90% dei maggiori utili extracontabili della società, in ragione della ristretta base partecipativa. Un terzo riguarda la società per l’omesso versamento delle ritenute sui maggiori utili imputati a una socia. Nei ricorsi si deduce: per la società, omessa considerazione delle osservazioni presentate nel contraddittorio preventivo, violazione dell’art. 39 DPR 600/1973 e degli artt. 2727-2729 c.c., nonché motivazione apparente della sentenza d’appello; per il socio, violazione delle norme sul reddito di partecipazione e sul sistema imputativo del TUIR, sostenendo l’erronea applicazione analogica dell’art. 5 TUIR a una società di capitali e la necessità di sospensione per pregiudizialità; per l’altra ricorrente società, nuovamente la pregiudizialità e la motivazione apparente. La Corte riunisce i procedimenti connessi. Rigetta/inammissibile alcune censure, ma accoglie i motivi relativi alla motivazione apparente della CTR nei giudizi della società e accoglie il ricorso del socio nella parte in cui contesta l’automatica imputazione per trasparenza del maggior reddito senza valutare la necessaria prova contraria, cassando le decisioni con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna in diversa composizione.

La decisione

La Corte dispone la riunione dei ricorsi n. 838/2017 e n. 840/2017 al ricorso n. 835/2017. Dichiara inammissibile il primo motivo del ricorso della società per sopravvenuta carenza di interesse quanto alla pregiudizialità; rigetta la censura sulla mancata menzione delle osservazioni del contribuente nell’avviso di accertamento; accoglie invece i motivi sulla motivazione apparente e sulla illegittimità della motivazione per relationem priva di reale confronto con le difese. Quanto al ricorso del socio, accoglie la censura sulla erronea imputazione automatica del maggior reddito della società di capitali al socio, chiarendo che la prova contraria alla presunzione di distribuzione degli utili extracontabili può consistere anche nella dimostrazione che i maggiori ricavi non sono stati effettivamente realizzati o non sono stati distribuiti ma accantonati/reinvestiti, ovvero che il socio è estraneo alla gestione. Il ricorso della società sull’art. 295 c.p.c. è dichiarato inammissibile per carenza di interesse; è accolto il motivo sulla motivazione apparente. In conclusione, le sentenze impugnate sono cassate nei capi accolti con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 41-bis DPR n. 600/1973

  consente accertamenti parziali quando emergano elementi idonei a stabilire l’esistenza di redditi non dichiarati o il maggiore ammontare di redditi parzialmente dichiarati, anche con riferimento ai redditi da partecipazioni; può essere esteso all’accertamento induttivo di ricavi e compensi.

• art. 39 DPR n. 600/1973

  accertamento analitico-induttivo

  legittima la ricostruzione del reddito quando l’Ufficio documenti elementi concreti, nel caso movimentazioni in contanti collegate a pagamenti irregolari.

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  l’avviso di accertamento resta valido anche se non menziona espressamente le osservazioni del contribuente, perché l’Amministrazione deve valutarle ma non darne conto analitico nell’atto.

• art. 2727 c.c.

  richiamato in relazione alla prova presuntiva posta a base dell’accertamento e alle censure sulla sua correttezza.

• art. 2729 c.c.

  richiamato per contestare l’uso delle presunzioni nell’accertamento; la Corte non esclude l’uso di presunzioni se sorrette da elementi gravi, precisi e concordanti.

• art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4

  la sentenza è nulla se la motivazione è solo apparente, cioè se non consente di comprendere le ragioni della decisione e l’iter logico seguito.

• art. 348-ter, comma 5, c.p.c.

  opera il limite della c.d. doppia conforme, rendendo inammissibile il vizio di omesso esame quando le ragioni di fatto delle decisioni di primo e secondo grado coincidono e il ricorrente non dimostri la loro diversità.

• art. 274 c.p.c.

  la riunione di procedimenti connessi è applicabile anche in cassazione per esigenze di economia processuale e ragionevole durata del processo.

• art. 295 c.p.c.

  la censura sulla sospensione per pregiudizialità viene meno per sopravvenuta carenza di interesse dopo la riunione dei procedimenti.

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  utilizzato per le censure di violazione e falsa applicazione di legge sulle norme tributarie e civilistiche richiamate.

• art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c.

  utilizzato per la deduzione di nullità della sentenza per motivazione apparente.

• art. 360, primo comma, n. 5 c.p.c.

  richiamato per il vizio di omesso esame di un fatto decisivo, ma in parte precluso dalla doppia conforme.

• art. 5 TUIR

  I redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili

  non si applica automaticamente alle società di capitali; per queste la pretesa verso il socio deriva dalla presunzione di distribuzione degli utili extracontabili e richiede valutazione della prova contraria.

• artt. 44 e 72 TUIR

  richiamati dalla ricorrente a sostegno dell’erroneità dell’imputazione automatica del reddito al socio.

• art. 38 DPR n. 600/1973

  richiamato dalla ricorrente tra le norme asseritamente violate, senza autonoma specifica elaborazione decisoria nel testo.

• art. 1 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato in combinazione con le norme processuali tributarie sulla sospensione e sul rito.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  omologo dell’art. 132 c.p.c. nel processo tributario; la sua violazione comporta nullità se la sentenza è priva di adeguata motivazione.

• art. 61 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato insieme agli artt. 36 d.lgs. 546/1992 e 118 disp. att. c.p.c. per il dovere di motivazione della sentenza tributaria.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  impone una motivazione effettiva e intelligibile, non limitata a un mero richiamo adesivo alla decisione di primo grado.

Massime di principio

• In tema di accertamento tributario, l’avviso fondato su contraddittorio preventivo non è invalido per il solo fatto di non riportare espressamente le osservazioni del contribuente: l’obbligo dell’Amministrazione è di valutarle, non di trascriverne la disamina nell’atto.
• La motivazione della sentenza è solo apparente, e quindi nulla, quando si limita a formule generiche o adesive, senza confrontarsi con le specifiche difese e prove delle parti e senza rendere comprensibile l’iter logico-giuridico seguito dal giudice.
• Nel processo tributario la motivazione per relationem alla sentenza di primo grado è ammissibile solo se il giudice d’appello mostra di aver esaminato concretamente i motivi di gravame e le allegazioni difensive; altrimenti la decisione è nulla.
• L’accertamento analitico-induttivo è legittimo se sorretto da elementi concreti e non richiede che la sentenza si confronti con ipotetiche spiegazioni alternative prospettate dal contribuente, purché le ragioni della decisione siano effettivamente esplicitate.
• La presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili di una società di capitali a ristretta base partecipativa non equivale all’automatica applicazione dell’art. 5 TUIR: il socio può offrire prova contraria, anche presuntiva, dimostrando che i maggiori ricavi non sono stati realizzati o non sono stati distribuiti, oppure che egli è estraneo alla gestione.
• La riunione di ricorsi connessi è ammissibile anche in sede di legittimità quando serve a garantire economia processuale, ragionevole durata e uniformità di decisione.

Come è indicizzato