Sentenza del 20/07/2016 n. 2044 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

Il contribuente aveva assolto l'obbligo relativo alle accise mediante compensazione. Successivamente, l'Ufficio aveva accertato una maggiore differenza tra l'imposta dichiarata e quella effettivamente dovuta, rendendo il contribuente debitore nei confronti dell'Erario. La controversia riguardava l'applicabilità cumulativa della sanzione prevista dall'art. 59, comma 1, lett. c), del d.lgs. n. 504/1995, per omessa, incompleta o inesatta dichiarazione e altre irregolarità documentali, e di quella prevista dall'art. 13 del d.lgs. n. 471/1997, per omesso o tardivo versamento, anche parziale, delle imposte e per violazioni in materia di compensazione.

La decisione

È stata esclusa la cumulabilità delle due sanzioni. Quando il mancato pagamento deriva dall'accertamento dell'Ufficio di una maggiore imposta dovuta rispetto a quella dichiarata, la violazione è riconducibile all'inesatta dichiarazione e si applica esclusivamente la sanzione più grave prevista dall'art. 59, comma 1, lett. c), del d.lgs. n. 504/1995. L'art. 13 del d.lgs. n. 471/1997 riguarda invece le ipotesi di versamento tardivo o omesso successivo a una corretta dichiarazione, non il caso in cui l'obbligazione tributaria venga rideterminata dall'attività accertativa dell'Ufficio. L'applicazione congiunta sarebbe inoltre contraria ai principi di ragionevolezza e proporzionalità e determinerebbe una duplicazione sanzionatoria.

Norme richiamate

• Art. 59, comma 1, lett. c), d.lgs. n. 504/1995 (Testo unico delle accise)

  Sanzione per omessa, incompleta o inesatta dichiarazione, irregolare registrazione o mancata presentazione di registri, documenti e bollette previste dalla legge.

  Si applica quando l'irregolarità deriva da una dichiarazione inesatta o incompleta accertata dall'Ufficio, anche se la maggiore imposta risultante rende il contribuente debitore.

• Art. 13, d.lgs. n. 471/1997

  Sanzione per ritardati o omessi versamenti, anche parziali, delle imposte e per altre violazioni in materia di compensazione.

  La norma si applica alle ipotesi di versamento tardivo o omesso rispetto a un'imposta correttamente dichiarata, ma non al diverso caso in cui il debito venga determinato o incrementato dall'accertamento dell'Ufficio.

• Principi di ragionevolezza e proporzionalità della disciplina sanzionatoria

  Per una medesima condotta sostanziale non possono essere applicate cumulativamente sanzioni che producano una duplicazione punitiva sproporzionata.

• Cassazione, sentenza n. 3569/2010

  Ha affermato che, nel caso di maggiore accisa accertata rispetto a quella dichiarata e compensata, deve applicarsi esclusivamente la sanzione più grave prevista dal Testo unico delle accise, con esclusione della sanzione per omesso o tardivo versamento.

Massime di principio

• Occorre distinguere tra inesatta dichiarazione e omesso o tardivo versamento: la prima riguarda la corretta determinazione dell'imposta, mentre il secondo presuppone normalmente un'imposta già correttamente dichiarata.
• Se il debito tributario nasce o viene incrementato dall'accertamento dell'Ufficio, la violazione principale è quella dichiarativa e non quella di omesso versamento.
• Quando più disposizioni sanzionatorie sembrano applicabili alla stessa condotta, deve evitarsi la duplicazione e deve essere applicata la sanzione più grave, secondo criteri di specialità, ragionevolezza e proporzionalità.
• La compensazione non trasforma automaticamente ogni differenza accertata in un'omissione di versamento: è necessario verificare se la compensazione sia stata effettuata sulla base di una dichiarazione corretta oppure di una dichiarazione inesatta.
• In casi analoghi è quindi essenziale individuare l'origine della violazione: se deriva da un errore nella dichiarazione, prevale la sanzione prevista dalla disciplina delle accise; se deriva da un mancato pagamento di un'imposta correttamente dichiarata, può trovare applicazione la sanzione per omesso o tardivo versamento.