Sentenza del 26/08/2020 n. 567 - Comm. Trib. Reg. per la Liguria

Esito

La controversia

Contenzioso relativo all'IVA e alla sanzione per omessa autofatturazione: la locatrice aveva applicato uno sconto pari al 22% del canone per i primi tre anni in relazione a lavori di ristrutturazione eseguiti a cura e spese della conduttrice. L'Agenzia ha qualificato tale intesa come permuta imponibile ai sensi dell'art. 11 DPR n.633/1972 e ha recuperato IVA non versata e irrogato sanzione per omessa autofatturazione. Il ricorrente contestava, tra l'altro, il momento di esigibilità dell'imposta, il diritto alla detrazione, il divieto di doppia imposizione e, in via principale, la non punibilità per oggettiva incertezza (art. 6, c.2 D.Lgs. n.472/1997).

La decisione

La Commissione tributaria regionale di Genova ha accolto il ricorso in riassunzione, ha respinto l'appello dell'Ufficio e ha confermato la sentenza di primo grado che aveva annullato la sanzione. Il Collegio ha ritenuto sussistere, all'epoca dei fatti, una condizione di obiettiva incertezza sulla riconducibilità dell'accordo al novero delle permute ai fini IVA; perciò è applicabile l'esimente prevista dall'art. 6, comma 2, D.Lgs. n.472/1997. Le spese sono compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633/1972, art. 11

  La norma estende l'area IVA alle permute, comprese le permute di servizi; la Corte di cassazione aveva già ritenuto che la riduzione del canone a fronte di lavori effettuati dal conduttore possa configurare una permuta imponibile ai fini IVA.

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 6, comma 2

  Prevede l'esimente dalla responsabilità amministrativa tributaria in presenza di obiettive condizioni di incertezza sull'interpretazione della norma violata; la Commissione ha ritenuto applicabile tale esimente dato il mancato consolidamento giurisprudenziale all'epoca dei fatti.

• D.P.R. n. 655/1972, art. 6, comma 3

  "le prestazioni di servizi si considerano effettuate all'atto del pagamento del corrispettivo"

  L'Ufficio sosteneva che la prestazione si considera effettuata al momento del ricevimento del servizio (equivalente al pagamento), non all'ultima riconsegna dell'immobile; il Collegio ha ritenuto applicabile questo principio in presenza della clausola contrattuale che subordinava lo sconto all'esecuzione dei lavori.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 19

  Disciplina il diritto alla detrazione dell'IVA; la Corte ha ricordato che la detrazione è una facoltà del contribuente esercitabile solo se ne ricorrono i presupposti e non può essere imposta retroattivamente come via automatica di 'neutralizzazione' dell'imposta.

• Codice civile, art. 1552 e artt. 1575-1576

  Art.1552 definisce la permuta; artt.1575-1576 richiamati per osservare che gli obblighi del locatore non comprendono modifiche o trasformazioni a carico del conduttore, il che contribuiva a generare ragionevoli dubbi sulla sinallagmaticità della clausola contrattuale prima del consolidarsi dell'orientamento giurisprudenziale.

Massime di principio

• La riduzione del canone concordata in cambio di lavori eseguiti dal conduttore può essere qualificata come permuta imponibile ai fini IVA quando la clausola contrattuale abbia natura sinallagmatica (reciproco vantaggio) e subordinazioni precise che collegano lo sconto all'esecuzione dei lavori.
• Il momento di effettuazione dell'operazione, ai fini IVA, può coincidere con il ricevimento del servizio (equivalente al pagamento), non necessariamente con la cessazione del rapporto locatizio; la data effettiva dipende dai termini contrattuali e dalle condizioni di esecuzione verificate dalle parti.
• Il diritto alla detrazione è una facoltà del contribuente esercitabile solo se sussistono i presupposti formali e sostanziali; l'eventuale coincidenza di importi versati da entrambe le parti non annulla automaticamente l'obbligo di fatturazione/registrazione separata delle operazioni considerate imponibili.
• La qualificazione fiscale delle permute di servizi può determinare imposizioni distinte e non esclude automaticamente il rischio di doppia imposizione, purché le operazioni siano considerate autonome ai fini IVA.
• L'art. 6, c.2 D.Lgs. 472/1997 può giustificare l'esenzione dalla sanzione amministrativa quando, all'epoca dei comportamenti, esistessero oggettive e non risolte in giurisprudenza condizioni di incertezza sull'interpretazione della norma fiscale; tale incertezza deve riguardare il contenuto e i destinatari della norma ed essere tale da rendere ragionevole un'interpretazione difforme.
• In situazioni simili è consigliabile documentare chiaramente il rapporto contrattuale (clausole che disciplinano lo sconto e la verifica dei lavori), l'effettiva esecuzione e verifica degli interventi, esercitare prontamente il diritto alla detrazione quando legittimo, e, ove opportuno, richiedere chiarimenti preventivi all'Amministrazione o un interpello per minimizzare il rischio sanzionatorio.