Cassazione Civile, Sentenza n. 27708/2022 del 22/09/2022

Esito

La controversia

Ricorsi avverso due distinte decisioni della CTR Emilia Romagna: (i) ricorso n.18611/2018 contro avviso d'accertamento per l'anno 2007 (IRES, IRAP, IVA) che aveva escluso la deducibilità/detraibilità di spese di sponsorizzazione ritenute, in parte, oggettivamente inesistenti in relazione al contratto con Super Racing s.r.l., e aveva contestato la mancata ritenuta sugli utili occulti presunti distribuiti alla socia non qualificata Anna Maria Mazzocco in ragione della ristretta base societaria; (ii) ricorso n.18605/2018 contro atto di contestazione e sanzione per omesso versamento della ritenuta sugli utili occulti. Le censure principali: carenza di motivazione e mancata allegazione di atti istruttori nell'avviso; illegittima utilizzazione di elementi raccolti da altri organi (GdF, autorità giudiziaria); insufficienza e difetto dei requisiti degli indizi (gravità, precisione e concordanza); violazioni procedurali (sospensione del giudizio, forma della delega di firma, applicazione del procedimento sanzionatorio ex d.lgs. 472/1997); illegittimità della presunzione di distribuzione degli utili occulti e del cosiddetto uso di “doppia presunzione”.

La decisione

I ricorsi riuniti sono stati rigettati. La Corte ha ritenuto che l'avviso di accertamento fosse sufficientemente motivato in quanto metteva il contribuente in condizione di conoscere gli elementi essenziali e faceva valido riferimento al processo verbale di constatazione; l'Amministrazione poteva richiamare e sintetizzare atti istruttori anche se non li allegava integralmente. La CTR ha correttamente utilizzato l'accertamento indiziario: il nucleo indiziante era costituito dal contenuto del contratto con la Super Racing (carattere generico e mancanza di individuazione certa delle prestazioni), integrato da altre circostanze istruttorie, e la contribuente non ha fornito prova contraria sufficiente. È stata dichiarata legittima la presunzione relativa di attribuzione pro quota degli utili occulti nelle società a ristretta base partecipativa, salvo prova contraria; inoltre non v'è divieto di presunzioni di secondo grado. Le censure procedurali (richiesta di sospensione, forma della delega, applicazione del procedimento sanzionatorio) sono state ritenute inammissibili o infondate. Sono state condannate le ricorrenti al pagamento delle spese di giudizio, con liquidazione degli importi indicati.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  art. 42; art. 39; art. 40

  L'avviso di accertamento è valido se consente al contribuente di conoscere gli elementi essenziali della pretesa; la motivazione può essere per relationem e non richiede l'allegazione integrale degli atti istruttori. La delega di firma non invalida l'atto salvo vizi provati.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto dei diritti del contribuente)

  Rafforza l'obbligo di motivazione nel contenzioso tributario; la Corte distingue tra motivazione dell'atto impositivo e materiale istruttorio di supporto.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Disciplina il procedimento sanzionatorio tributario: il procedimento di contestazione garantisce maggiori tutele ma la mancata adozione del procedimento ordinario non comporta automaticamente la nullità senza la prova del concreto pregiudizio subito dal contribuente.

• Codice civile

  Regolano l'onere della prova e la valutazione delle presunzioni; non vietano l'utilizzo di presunzioni successive (presunzioni di secondo grado) purché le inferenze siano adeguate e motivate.

• Costituzione della Repubblica Italiana

  Richiama il principio di capacità contributiva, che è stato ritenuto compatibile con la presunzione di distribuzione degli utili nei casi di ristretta base sociale, ove non sia fornita prova contraria.

• Codice di procedura civile

  art. 360, primo comma, n. 3 e n. 4; art. 274; art. 295; art. 112

  Art.360 disciplina i motivi di cassazione; art.274 consente la riunione di procedimenti connessi (applicabile anche in Cassazione); art.295 (sospensione) non impone sospensione automatica quando i procedimenti pregiudicati/pregiudicanti pendono davanti lo stesso ufficio; art.112 impone la pronuncia sui motivi d'appello, ma la conferma integrale della sentenza di merito può comportare una pronuncia implicita su motivi ausiliari.

Massime di principio

• L'avviso di accertamento è formalmente valido se permette al contribuente di conoscere gli elementi essenziali della pretesa; non è necessario allegare tutto il materiale istruttorio se il contenuto essenziale è richiamato o il p.v.c. è stato notificato o reso noto.
• La pubblica amministrazione può basare l'accertamento su processi verbali di constatazione redatti da organi di polizia tributaria e richiamarli per relationem: ciò non configura assenza di autonoma valutazione purché la motivazione complessiva sia coerente.
• L'accertamento indiziario è ammissibile: l'Amministrazione deve indicare gli elementi (anche indiziari) che giustificano il dubbio sull'effettiva esistenza dell'operazione; grava poi sul contribuente l'onere di fornire la prova contraria della legittimità della deduzione/detraibilità.
• Nelle società a ristretta base partecipativa opera la presunzione relativa di attribuzione pro quota degli utili extracontabili ai soci, salvo prova contraria dell'uso diverso (accantonamento o reinvestimento); tale presunzione non viola il principio di capacità contributiva se sorretta da adeguata motivazione.
• Non esiste un divieto assoluto di presunzioni di secondo grado: un fatto presunto può costituire base per un'ulteriore inferenza presuntiva se le inferenze sono adeguatamente motivate.
• Le questioni procedurali (es. sospensione per pendenza di giudizi connessi, forma delle deleghe) richiedono la specifica allegazione del pregiudizio o del vizio e non determinano automaticamente l'annullamento dell'atto se non dimostrato un concreto danno o irregolarità rilevante.