Sentenza del 04/04/2023 n. 9254 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Avviso di accertamento per il 2008, emesso a seguito di PVC, contestante omessa fatturazione e registrazione di operazioni imponibili e omessa presentazione della dichiarazione IVA, deducendo il disconoscimento della qualifica di ente sportivo dilettantistico e l'accertata natura commerciale dell'ente. L'Ufficio rilevava: mancata indicazione della natura dilettantistica, assenza di democraticità interna (divisione soci fondatori/ordinari e scarsa partecipazione dei soci ordinari), svolgimento di attività commerciali (bar, sala ristoro, personal trainer), violazione dell'art. 90 L. 289/2002 (il legale rappresentante B.B. ricopriva cariche in altre associazioni) e, in conseguenza, imputava proventi tassabili e irrogava sanzioni anche ai soci B.B. e A.A.

La decisione

In primo grado la CTP di Milano accolse i ricorsi. La CTR Lombardia, in appello, accolse l'appello dell'Ufficio ritenendo l'associazione di natura commerciale per carenza di democraticità, per l'offerta di servizi commerciali (bar, ristoro, personal trainer) e per la violazione dell'art. 90 L. 289/2002; conseguentemente dichiarò imponibili i proventi e confermò le contestazioni. La Corte di Cassazione ha esaminato otto motivi dei contribuenti: ha rigettato la maggior parte delle censure (tra cui quelle sulla sottoscrizione dell'atto d'appello, sulla delega, sulla necessità di litisconsorzio, sulla valutazione di fatto della carica di B.B., e sul rispetto delle formalità statutarie), ma ha accolto il settimo motivo perché la CTR non si è pronunciata sulla questione sostanziale relativa alla possibile esenzione IVA per l'attività didattica ai sensi dell'art. 10, comma 1, n. 20 del DPR 633/1972 quando l'attività è svolta da soggetti riconosciuti dalla P.A. o da organismi vigilati (es. federazioni). Per tale ragione la Cassazione ha cassato la sentenza limitatamente a questo vizio e ha rinviato la causa alla CTR Lombardia in diversa composizione, lasciando impregiudicata la necessità di pronunciare sulla questione omessa e disponendo la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• Legge 27 dicembre 2002, n. 289, art. 90, comma 18-bis

  La Corte ha ritenuto rilevante la violazione di questa norma quale elemento indiziario ai fini della perdita della qualifica dilettantistica quando il legale rappresentante riveste cariche in più associazioni; è stata utilizzata tra gli elementi per valutare la natura commerciale dell'ente.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (IVA), art. 4

  Richiamato in relazione alla qualificazione delle operazioni ai fini IVA; la Corte ha confermato che occorre valutare la natura delle attività e la corretta applicazione dell'imposta.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (IVA), art. 10, comma 1, n. 20

  Norma che prevede l'esenzione IVA per determinate attività didattiche; la Corte ha ritenuto che il giudice di appello avrebbe dovuto pronunciarsi sulla possibilità di applicare tale esenzione quando l'attività è svolta da soggetti riconosciuti dalla P.A. o da organismi da essa vigilati.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 143

  Richiamato dai ricorrenti e valutato dalla Corte nel quadro delle norme che disciplinano la distinzione tra attività istituzionale e commerciale e la necessità di attribuire correttamente i corrispettivi.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 148

  Norma richiamata in tema di condizioni formali richieste per fruire delle agevolazioni tributarie per enti associativi; la Corte ribadisce che il rispetto delle prescrizioni statutarie e formali è condizione essenziale.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 149

  indipendentemente dalle previsioni statutarie, l'ente perde la qualifica di ente non commerciale qualora eserciti prevalentemente attività commerciale per un intero periodo di imposta

  La Corte sottolinea che l'art. 149 consente la perdita della qualifica di ente non commerciale sulla base di un accertamento di fatto dell'esercizio prevalente di attività commerciale, indipendentemente dallo statuto; tuttavia la sentenza impugnata si è fermata prima, accertando deficit statutari e democratici.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 11, comma 2

  Richiamato in tema di presunzione di provenienza di atti dall'Amministrazione finanziaria: l'atto di appello si presume estratto dall'Ufficio salvo prova contraria.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 14

  Citate dai ricorrenti in tema di integrazione del contraddittorio in ipotesi di litisconsorzio; la Corte ha escluso la necessità di litisconsorzio per accertamenti IVA dell'associazione rispetto ai soci.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Richiamato in relazione al principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato; la Corte ha valutato che la CTR si è espressa correttamente sulle questioni di propria competenza.

• Codice di procedura civile, art. 115

  Invocato in relazione alla valutazione e al travisamento della prova; la Corte ha ritenuto che i motivi che chiedono una diversa valutazione della prova spettano al merito e non siano ammissibili in cassazione salvo i casi di travisamento probatorio ben circostanziati.

• Codice di procedura civile, art. 360

  Norma processuale usata come paradigma per le censure di legittimità: la Corte ha distinto tra motivi ammissibili (es. violazione di legge processuale non affrontata) e motivi inammissibili che tentano un nuovo giudizio di merito.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (richiamo errato nel testo: D.P.R. 600/1973 art. 42/43)

  Nel giudizio è stata contestata la validità della delega di sottoscrizione dell'atto impositivo; la Corte ha ritenuto che la delega interna non incide sulla validità dell'atto nei confronti del contribuente in presenza della presunzione di riferibilità all'ufficio.

Massime di principio

• La qualifica di ente non commerciale per associazioni sportive dilettantistiche richiede non solo il rispetto formale delle previsioni statutarie ma anche l'effettività di clausole che garantiscano la democraticità e la partecipazione degli associati; il mancato rispetto può giustificare il disconoscimento delle agevolazioni.
• L'offerta al pubblico di servizi tipicamente commerciali (bar, ristoro, personal trainer) e la presentazione dell'ente ai terzi come centro sportivo sono indizi rilevanti per la ricostruzione della natura commerciale dell'attività, specie se combinati con carenze statutarie e di democraticità.
• La verifica della prevalenza dell'attività commerciale (art. 149 TUIR) è autonoma rispetto alle previsioni statutarie: anche se lo statuto prevede funzioni non commerciali, la consistenza fattuale dell'attività può comportare la perdita della qualifica non commerciale.
• L'esenzione IVA per attività didattiche (DPR 633/1972, art. 10, n.20) può trovare applicazione solo se l'attività è svolta da soggetti riconosciuti dalla Pubblica Amministrazione o da organismi da essa vigilati (es. federazioni): il giudice deve esaminare espressamente questa tesi quando dedotta.
• Gli atti dell'Amministrazione finanziaria (compresi gli appelli) si presumono provenienti dall'Ufficio e validi salvo prova contraria; analogamente la delega interna di firma è presunta efficace e la sua validità non è normalmente decisiva nei confronti del contribuente.
• In accertamenti IVA relativi ad associazioni non riconosciute non sussiste di regola litisconsorzio necessario tra associazione e soci: l'accertamento IVA sull'ente non equivale automaticamente a rettifica di redditi dei singoli soci.
• In cassazione non è consentito riesaminare i fatti o le prove per ottenere una diversa valutazione del merito; le censure ammesse riguardano violazioni di legge o omissioni procedurali qualificate (es. omesso esame di una questione di diritto rilevante).