Sentenza del 04/04/2023 n. 9236 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione della decisione della CTR che aveva confermato l'avviso di accertamento relativo al 2010 (II.DD. e IVA) notificato il 23.12.2013 a B.B., ex amministratore della (Omissis) Srl poi cancellata dal registro delle imprese il 24.1.2013. I ricorrenti contestavano: 1) l'inammissibilità del ricorso per tardività (già decisa in primo grado); 2) la nullità dell'atto per essere stato indirizzato a società estinta/cancellata; 3) l'errata qualificazione di B.B. come amministratore invece che socio e presunta irregolarità nella notifica (art.145 c.p.c.); 4) questioni relative alla deducibilità dei costi e alla legittimità dell'accertamento analitico-induttivo.

La decisione

La Corte ha dichiarato il difetto di legittimazione attiva di A.A. e ha esaminato la posizione di B.B., confermando il rigetto del ricorso di B.B. Motivazione centrale: l'avviso è stato legittimamente notificato a B.B. in sua qualità di amministratore nell'ultimo biennio precedente la messa in liquidazione; il D.P.R. 602/1973 art.36, comma 4 (nel testo ratione temporis) estende la responsabilità agli amministratori che, nei due periodi d'imposta precedenti alla messa in liquidazione, hanno compiuto operazioni di liquidazione o "occultato" attività sociali (anche mediante omissioni o dichiarazioni infedeli). Essendo pacifica la presentazione di dichiarazioni infedeli e la realizzazione di operazioni soggettivamente inesistenti, la pretesa erariale è stata ritenuta legittima. Il ricorso è rigettato; B.B. condannato alle spese di lite (Euro 7.800,00 per compensi, oltre spese), compensata la spesa di A.A.; accertata altresì la possibile applicazione del pagamento integrativo del contributo unificato ai sensi del D.P.R. 115/2002.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21

  Rilevato come riferimento temporale per la tempestività del ricorso; la Corte conferma che l'accertamento è stato notificato nei termini utili rispetto ai termini decadenziali/impugnatori.

• Art. 2495 c.c. (cancellazione della società)

  "Ferma restando l'estinzione della società, dopo la cancellazione i creditori sociali non soddisfatti possono far valere i loro crediti nei confronti dei soci, fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione, e nei confronti dei liquidatori, se il mancato pagamento è dipeso da colpa di questi. La domanda, se proposta entro un anno dalla cancellazione, può essere notificata presso l'ultima sede della società".

  Norma evocata dai ricorrenti per sostenere la nullità degli atti notificati dopo la cancellazione; la Corte distingue questa ipotesi dalla responsabilità personale degli amministratori prevista dall'art.36 DPR 602/1973, ritenendo non applicabile la deduzione di nullità assoluta quando l'azione è diretta contro l'amministratore in base a specifica previsione normativa.

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 36, comma 4

  "Le responsabilità previste dai commi precedenti sono estese agli amministratori che hanno compiuto nel corso degli ultimi due periodi di imposta precedenti alla messa in liquidazione operazioni di liquidazione ovvero hanno occultato attività sociali anche mediante omissioni nelle scritture contabili."

  Principale fondamento della legittimazione passiva di B.B.: la norma estende la responsabilità tributaria agli amministratori che, nei due esercizi antecedenti alla messa in liquidazione, hanno effettuato operazioni di liquidazione o occultato attività sociali (concetto ampio che comprende omissioni e dichiarazioni infedeli).

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1

  Richiamato in relazione alla natura dell'accertamento (analitico-induttivo). La Corte osserva che il procedimento tributario è di impugnazione-merito e che la CTR può adottare una decisione sostitutiva investendo l'intera controversia, senza violare il principio del devolutum.

• TUIR, art. 109

  Richiama i criteri di deducibilità dei costi (certezza, inerenza, competenza): onere della prova gravante sul contribuente; la CTR ha ritenuto che tali requisiti non fossero soddisfatti per le operazioni contestate (operazioni soggettivamente inesistenti).

• D.L. n. 78 del 2010, art. 29 e art. 145 c.p.c.

  Richiamati dalle parti in ordine alla notifica e alla qualificazione della posizione di B.B.; la Corte esclude irregolarità della notifica verso l'amministratore destinatario e rigetta la ricostruzione che vorrebbe B.B. solo come socio/successore.

• D.L. n. 16 del 2012, art. 8, comma 3; D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 2; art. 2697 c.c.

  Queste norme sono state invocate sui profili di responsabilità penale/fiscale e sul riparto dell'onere della prova; la Corte considera la censura in parte inammissibile e, sul merito, riafferma l'onere probatorio del contribuente per dimostrare la deducibilità o l'inesistenza della frode.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater

  Riferimento alla possibile applicazione dell'obbligo di versamento supplementare del contributo unificato in caso di soccombenza del ricorrente (comunicazione sul dispositivo).

Massime di principio

• Gli amministratori di società di capitali possono essere chiamati a rispondere personalmente delle obbligazioni tributarie della società per le attività svolte nei due periodi d'imposta antecedenti alla messa in liquidazione, se hanno compiuto operazioni di liquidazione o hanno "occultato" attività sociali, anche mediante omissioni o dichiarazioni infedeli (D.P.R. 602/1973, art.36, comma 4).
• La cancellazione della società dal registro delle imprese non impedisce che l'Amministrazione notifichi e agisca nei confronti di persone fisiche (es. amministratori) responsabili ai sensi di norme speciali; la nullità degli atti per il solo fatto della cancellazione non è automatica quando il legislatore preveda responsabilità personali.
• La legittimazione ad impugnare in Cassazione richiede essere parte nei gradi precedenti o essere titolo notificatario dell'atto: chi non è stato destinatario dell'atto e non è parte dei gradi inferiori può essere dichiarato privo di legittimazione attiva.
• L'onere della prova sulla deducibilità dei costi (certezza, inerenza, competenza) grava sul contribuente (art.109 TUIR e art.2697 c.c.); in presenza di operazioni soggettivamente inesistenti l'Amministrazione può escludere la deducibilità.
• Un avviso di accertamento fondato su accertamento analitico-induttivo può essere oggetto di revisione in sede giurisdizionale di merito e il giudice d'appello può adottare decisione sostitutiva: non si configura giudicato interno che impedisca la riforma in appello quando l'appello investe l'intera decisione.
• Le questioni di notifica (sede, destinatario) vanno valutate concretamente: notifica all'amministratore legittimo nel biennio antecedente alla liquidazione è efficace anche se la società è stata successivamente cancellata.
• In casi di frodi carosello o operazioni soggettivamente inesistenti la ricostruzione motivata dell'Ufficio e la conferma in grado d'appello producono forte presunzione sulla quale grava l'onere probatorio del contribuente per confutare l'accertamento.