Cassazione Civile, Sentenza n. 1981/2024 del 18/01/2024

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale che aveva annullato l'avviso di liquidazione e di irrogazione di sanzioni relativo alla tardiva registrazione di un contratto di sublocazione pluriennale (6 anni). L'Agenzia sosteneva che la sanzione prevista dall'art.69 d.P.R. 131/1986 dovesse essere commisurata al corrispettivo pattuito per l'intera durata contrattuale (anche se le parti avevano esercitato l'opzione ex art.17, co.3, di versamento annuale), mentre la CTR aveva ritenuto che la base della sanzione dovesse essere l'ammontare riferito a una sola annualità quando il contribuente aveva scelto il pagamento anno per anno.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha confermato il principio secondo cui, nel caso di contratti di locazione/sublocazione pluriennale per i quali il contribuente si è avvalso dell'opzione prevista dall'art.17, comma 3 (pagamento annuale dell'imposta), la sanzione per tardiva registrazione ex art.69 va parametrata sull'imposta dovuta per la singola annualità relativa alla violazione concreta e non sull'intero canone pluriennale. La Corte ha inoltre respinto l'eccezione preliminare formulata da Siemens relativa al giudicato formato nei confronti della co-obbligata, richiamando l'indirizzo di legittimità secondo cui il vantaggio del giudicato favorevole ottenuto da altro co-debitore si può applicare solo se il co-debitore sia rimasto estraneo al relativo giudizio. Le spese sono compensate.

Norme richiamate

• d.P.R. 131/1986, art.17

  Disciplina speciale per i contratti di locazione/sublocazione: prevede la possibilità di assolvere l'imposta sul corrispettivo per l'intera durata oppure annualmente; l'opzione annuale mantiene il carattere annuale dell'imposta e comporta specifiche conseguenze (es. diritto al rimborso in caso di risoluzione anticipata).

• d.P.R. 131/1986, art.43

  Regola generale che definisce la base imponibile per i contratti come l'ammontare dei corrispettivi per l'intera durata del contratto; tuttavia tale criterio rileva per la determinazione complessiva dell'imposta e non elimina la rilevanza dell'opzione annuale ai fini della commisurazione della sanzione.

• d.P.R. 131/1986, art.69

  dispositivo sanzionatorio (sanzione amministrativa dal 120% al 240% dell'imposta dovuta)

  Prevede la sanzione per omissione o tardiva registrazione; la Corte interpreta che la sanzione deve essere rapportata all'effettiva violazione concreta e quindi, se l'imposta dovuta era riferita alla singola annualità in virtù dell'opzione ex art.17, deve essere computata su quella annualità.

• Nota I all'art.5 Tariffa Parte Prima del d.P.R. 131/1986

  Prevede una riduzione del tributo quando l'imposta è pagata per l'intera durata; tale meccanismo conferma la natura annuale dell'imposta e fa dell'opzione per il pagamento unico una deroga incentivata alla regola annuale.

• cod. civ. art.1306 (richiamato dalla giurisprudenza)

  Principio sul giudicato nei confronti dei condebitori in solido: la Corte ricorda che il vantaggio del giudicato favorevole conseguito da un co-debitore vale solo se l'altro è rimasto estraneo al giudizio; in presenza di giudizi riuniti o di partecipazione il giudicato non può essere automaticamente opposto dagli altri condebitori.

• Corte Costituzionale, ordinanza n.461/2006 (richiamata)

  Ha sottolineato la natura annuale dell'imposta sui canoni di locazione e che l'opzione per il pagamento unico è un meccanismo di anticipazione dell'entrata con incentivo tariffario; conferma la prevalenza della regola annuale salvo deroga opzionale.

• Cassazione (giurisprudenza di riferimento, es. Cass. n.717/2022 e altre)

  Cass. n.717/2022, nn.28403/21, 1543/22, 3007-3008/22, 25784/22

  Giurisprudenza consolidata che conferma l'orientamento secondo cui, se il contribuente ha esercitato l'opzione per il pagamento annuale, la sanzione per tardiva registrazione va commisurata sul corrispettivo relativo alla prima annualità.

Massime di principio

• Principio di proporzionalità: la sanzione per tardiva o omessa registrazione deve essere parametrata alla violazione effettivamente commessa; non è lecito collegare la sanzione ad annualità future non ancora oggetto di violazione se il contribuente ha optato per il versamento annuale.
• Effetto dell'opzione ex art.17, co.3: quando il contribuente si avvale della facoltà di versare l'imposta anno per anno, la base di calcolo della sanzione per tardiva registrazione è normalmente l'imponibile riferito alla singola annualità.
• Deroga per pagamento in unica soluzione: se il contribuente ha effettivamente pagato l'imposta sull'intera durata (opzione unica), la sanzione potrà essere commisurata sull'intero corrispettivo; l'opzione unica è però una deroga incentivata e comporta regole di rimborso in caso di risoluzione anticipata.
• Verifica fattuale necessaria: in ciascun caso occorre accertare se e quando il contribuente abbia esercitato l'opzione per il pagamento annuale o per l'intera durata, perché da ciò dipende la base della sanzione.
• Regole sul giudicato tra coobbligati: un co-debitore solidale non può automaticamente opporre il giudicato favorevole ottenuto da altro co-debitore se non è rimasto estraneo al relativo giudizio; nelle cause riunite l'efficacia del provvedimento non si trasmette automaticamente agli altri partecipanti.