Corte di giustizia, Sentenza C-108/17

Esenzione IVA all'importazione e cessione intracomunitaria successiva

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del Tribunale amministrativo regionale di Vilnius in materia di IVA, con riferimento all'esenzione all'importazione prevista dall'articolo 143, paragrafo 1, lettera d), della direttiva 2006/112/CE. La controversia oppone Enteco Baltic UAB al servizio doganale lituano e concerne importazioni di combustibili dalla Bielorussia seguite da trasferimenti in altri Stati membri.

Contesto fattuale e procedimento principale

Enteco Baltic importava carburanti in Lituania in regime doganale 42, indicando nelle dichiarazioni d'importazione il numero IVA di acquirenti stabiliti in altri Stati membri. La merce era poi depositata in depositi fiscali lituani e trasportata, con documentazione e-AD, lettere CMR e conferme e-ROR, verso depositi fiscali in Polonia e verso altri Stati membri. Le autorità doganali lituane contestavano l'esenzione, sostenendo in particolare che i beni non fossero stati ceduti ai soggetti inizialmente indicati e che vi fossero irregolarità e possibili frodi IVA da parte degli acquirenti.

Questioni pregiudiziali

Il giudice del rinvio chiedeva in sostanza:

• se il mutamento dell'acquirente dopo l'importazione impedisca l'esenzione, anche quando le autorità siano informate;
• quali documenti possano dimostrare la spedizione o il trasporto in un altro Stato membro;
• se il passaggio tramite trasportatori e depositi fiscali escluda il trasferimento del potere di disporre come proprietario;
• se il concetto di cessione di beni debba essere identico a quello rilevante per il diritto alla detrazione;
• se la buona fede dell'importatore impedisca il diniego dell'esenzione quando la frode sia imputabile all'acquirente;
• se l'autorità abbia l'obbligo di acquisire informazioni accessibili solo ad altri enti pubblici.

Normativa rilevante

La Corte richiama:

• la direttiva 2006/112/CE, in particolare gli articoli 14, 131, 138, 143 e 167;
• la direttiva 2009/69/CE, che ha introdotto l'articolo 143, paragrafo 2;
• il regolamento (UE) n. 904/2010 sulla cooperazione amministrativa in materia di IVA;
• la direttiva 2008/118/CE e il regolamento (CE) n. 684/2009 per i documenti relativi alla circolazione in sospensione dall'accisa.

Primo profilo: cambio dell'acquirente indicato in dogana

La Corte afferma che l'esenzione all'importazione non può essere negata solo perché, dopo l'importazione, i beni sono stati ceduti a un soggetto passivo diverso da quello indicato nella dichiarazione d'importazione, se l'importatore ha comunicato alle autorità tutte le informazioni sul nuovo acquirente e se sono effettivamente soddisfatte le condizioni sostanziali dell'esenzione della successiva cessione intracomunitaria. L'obbligo di indicare il numero IVA dell'acquirente, introdotto dall'articolo 143, paragrafo 2, lettera b), ha natura formale e di armonizzazione minima, non sostanziale.

Secondo profilo: prova del trasporto e documenti idonei

La Corte precisa che, per beneficiare dell'esenzione, l'importatore deve dimostrare sia l'intenzione, al momento dell'importazione, di spedire o trasportare i beni verso un altro Stato membro, sia l'effettivo trasferimento successivo. Sono quindi idonei, se completi e presentati tempestivamente, i documenti e-AD e le lettere CMR per provare la destinazione iniziale, nonché le conferme e-ROR e le note di ricevimento per provare l'effettiva spedizione o il trasporto. È inoltre sufficiente che il trasporto sia verso un deposito fiscale in un altro Stato membro, non essendo necessario che la merce sia consegnata direttamente all'acquirente finale.

Terzo profilo: trasferimento del potere di disporre come proprietario

La nozione di cessione di beni ai sensi della direttiva IVA richiede il trasferimento del potere di disporre del bene come proprietario. Tale nozione ha carattere autonomo e uniforme nel diritto dell'Unione e deve essere interpretata allo stesso modo sia per l'esenzione all'importazione sia per il diritto alla detrazione di cui all'articolo 167. Non è necessario che il bene sia materialmente consegnato all'acquirente; può bastare che il trasferimento del potere di disposizione avvenga per il tramite di trasportatori e depositi fiscali designati dall'acquirente.

Quarto profilo: buona fede, frode e tutela dell'affidamento

La Corte ribadisce che il beneficio dell'esenzione può essere negato se l'importatore sapeva o avrebbe dovuto sapere che l'operazione partecipava a una frode e non ha adottato tutte le misure ragionevoli per evitarlo. Tuttavia, il solo uso di mezzi di comunicazione elettronici tra importatore e acquirente non consente di presumere la conoscenza della frode. Se l'importatore è in buona fede, il diniego dell'esenzione non è ammesso per il solo fatto che l'acquirente abbia commesso una frode.

Quinto profilo: obbligo di acquisire informazioni riservate alle autorità

La Corte esclude che le autorità nazionali, nel verificare il trasferimento del potere di disporre, siano tenute a raccogliere informazioni accessibili solo alle autorità pubbliche. L'onere di provare i presupposti dell'esenzione resta in capo all'importatore; il regolamento n. 904/2010 disciplina la cooperazione tra autorità, ma non attribuisce al contribuente un diritto a pretendere che l'amministrazione si attivi per acquisire le prove mancanti.

Dispositivo

La Corte risponde, in sintesi, che:

• il mutamento dell'acquirente non esclude di per sé l'esenzione se restano soddisfatte le condizioni sostanziali;
• la prova del trasporto può essere fornita con documenti commerciali e fiscali diversi;
• il passaggio tramite soggetti intermediari non impedisce la cessione imponibile/esente se il potere di disporre è stato trasferito;
• la buona fede dell'importatore rileva, salvo consapevolezza o conoscibilità della frode;
• non esiste un obbligo dell'autorità di compiere ricerche probatorie riservate ad altre amministrazioni.