Cassazione Civile, Ordinanza n. 29351/2021 del 21/10/2021

Esito

La controversia

La contribuente impugnava un avviso di accertamento emesso per IRPEF, IRAP e IVA relativo all'anno d'imposta 2005, fondato su una verifica della Guardia di Finanza che aveva riscontrato rimanenze di magazzino inferiori a quelle contabilizzate e aveva quindi ipotizzato cessioni in nero di merci non rinvenute, ricostruendo i maggiori ricavi mediante percentuali di ricarico e imputandoli all'anno in corso e ai tre anni precedenti. In primo grado il ricorso era stato accolto, ritenendo utilizzabile la presunzione solo per il 2008, anno della verifica. In appello l'Ufficio sosteneva invece che la contabilità fosse inattendibile e che le anomalie inventariali emergessero già dagli anni 2005-2007, con conseguente legittimità dell'accertamento su più annualità. Nel ricorso per cassazione la contribuente deduceva: 1) violazione degli artt. 2697 e 2729 c.c. per avere la CTR ritenuto provati ricavi non contabilizzati attraverso una catena di presunzioni; 2) violazione degli artt. 7 e 109 del TUIR e dell'art. 4 d.P.R. 441/1997 per avere "spalmato" i ricavi in nero su più anni, in contrasto con l'autonomia dei periodi d'imposta e con il criterio di imputazione temporale; 3) nullità della sentenza per omessa pronuncia sulle censure relative all'autonomia dei periodi d'imposta, all'inerenza e alla presunzione di cui al d.P.R. 441/1997.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo affermando che non esiste un divieto generale di presunzioni di secondo grado e che, nel caso concreto, l'unica presunzione rilevante era quella legale di cessione ex art. 4 d.P.R. 441/1997, mentre gli ulteriori passaggi ricostruttivi costituivano meri criteri di quantificazione dei ricavi. Ha respinto il secondo motivo chiarendo che le differenze inventariali e le anomalie contabili possono rilevare anche per gli anni precedenti al momento dell'accesso se permangono nel periodo d'imposta oggetto di controllo, e che il principio di autonomia dei periodi d'imposta non impedisce l'utilizzo, in controversie tra le stesse parti, di accertamenti fondati sulla medesima attività investigativa. Ha respinto anche il terzo motivo rilevando che la sentenza impugnata aveva comunque disatteso implicitamente le doglianze e che, in ogni caso, l'eventuale carenza motivazionale è irrilevante quando la soluzione giuridica adottata è corretta. La ricorrente è stata condannata alle spese e al pagamento dell'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  richiamato per affermare il riparto dell'onere probatorio; la Corte ha escluso che l'Ufficio avesse fondato l'accertamento su una prova inammissibilmente presuntiva o non adeguata.

• art. 2729 c.c.

  la Corte ha ribadito che il fatto noto desunto da presunzioni gravi, precise e concordanti può costituire base di ulteriori inferenze presuntive, senza divieto di presunzioni di secondo grado.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  norma base dell'accertamento analitico-induttivo sui ricavi non dichiarati in presenza di contabilità inattendibile.

• art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato quale base dell'accertamento IVA fondato su presunzioni e ricostruzione dei ricavi.

• art. 4 d.P.R. n. 441 del 1997

  la Corte lo qualifica come fonte della presunzione legale di cessione/acquisto dei beni non rinvenuti o con differenze inventariali; la presunzione opera per il periodo d'imposta oggetto di controllo e può estendersi agli anni in cui le differenze permangono.

• art. 7 d.P.R. n. 917 del 1986

  richiamato dalla ricorrente sul principio di autonomia dei periodi d'imposta; la Corte ha escluso che tale principio impedisca l'accertamento riferito a più annualità in presenza di un'unica attività investigativa e di differenze permanenti.

• art. 109 d.P.R. n. 917 del 1986

  richiamato per contestare l'imputazione temporale dei componenti di reddito; la Corte ne ha escluso la violazione nel caso concreto.

• art. 112 c.p.c.

  richiamato in relazione al vizio di omessa pronuncia; la Corte ha precisato che non vi è omessa pronuncia quando il rigetto delle questioni risulta implicito nella decisione sul merito.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  base dei motivi di ricorso per violazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  base del motivo di nullità per omessa pronuncia.

• art. 384 c.p.c.

  la Corte ha richiamato il potere di correggere e integrare la motivazione, osservando che la mancanza di motivazione è irrilevante se la decisione è comunque conforme a diritto.

• art. 13, comma 1 quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  richiamato per dare atto dell'obbligo di versamento dell'ulteriore contributo unificato in caso di rigetto dell'impugnazione.

• art. 13, comma 1 bis, d.P.R. n. 115 del 2002

  richiamato in combinato con il comma 1 quater per la quantificazione dell'ulteriore contributo unificato.

Massime di principio

• In presenza di contabilità di magazzino inattendibile o di differenze inventariali, l'Ufficio può fondare l'accertamento su presunzioni legali e semplici, purché il percorso logico sia sorretto da elementi gravi, precisi e concordanti.
• Non esiste un divieto generale di presunzioni di secondo grado: un fatto noto, anche desunto presuntivamente, può costituire il presupposto di un'ulteriore inferenza presuntiva se il ragionamento complessivo conserva adeguata attendibilità.
• La presunzione di cessione di cui al d.P.R. n. 441 del 1997 opera in relazione al periodo d'imposta oggetto del controllo; le differenze di magazzino possono però rilevare anche per annualità precedenti se le anomalie permangono e sono riconducibili alla medesima attività di verifica.
• Il principio di autonomia dei periodi d'imposta non impedisce che un accertamento fondato sulla stessa indagine ispettiva produca effetti probatori in controversie relative ad annualità diverse, quando i fatti accertati siano comuni e correlati.
• Il vizio di omessa pronuncia non sussiste quando la sentenza, pur non affrontando espressamente ogni singola argomentazione, abbia comunque deciso in senso incompatibile con esse; inoltre, se la soluzione di diritto è corretta, l'eventuale difetto motivazionale non è decisivo.

Come è indicizzato