Cassazione Civile, Ordinanza n. 32471/2025 del 12/12/2025

Esito

La controversia

La controversia riguarda tre giudizi tributari connessi promossi da una società avverso atti dell'Amministrazione finanziaria relativi a spese per interventi di ristrutturazione e riqualificazione energetica su un immobile di proprietà di una terza società. L'Ufficio aveva negato, per l'anno 2013, la deducibilità dei costi ai fini IRES e IRAP e la detraibilità IVA, assumendo l'assenza di inerenza dei costi e l'inopponibilità del contratto di associazione in partecipazione invocato quale titolo di detenzione dell'immobile, in quanto non registrato e privo di data certa. Per gli anni 2013, 2014 e 2015 il medesimo ufficio aveva poi svolto controllo formale ex art. 36-ter D.P.R. 600/1973, recuperando il credito d'imposta per spese di riqualificazione energetica e iscrivendo a ruolo le somme, con notifica di cartelle di pagamento. La società ricorreva in cassazione contro tre sentenze della CTR Lombardia: una che aveva confermato il diniego per il 2013 con cinque motivi; una che aveva confermato l'annullamento delle cartelle per il 2014 e 2015 con ricorso dell'Agenzia; una che aveva confermato il rigetto del ricorso della contribuente per il 2013 in sede di impugnazione della cartella. I motivi vertevano, in sintesi, sulla legittimità del controllo formale, sull'asserito illegittimo rilievo attribuito alla mancata registrazione del contratto, sull'omessa pronuncia e sul vizio di motivazione. L'Agenzia, a sua volta, ricorreva contro la sentenza favorevole alla contribuente per i periodi 2014-2015, sostenendo che la CTR avesse errato nel ritenere sufficiente, ai fini della data certa e della detraibilità, un richiamo al contratto contenuto in una PEC e nel non pretendere la prova con documenti muniti di data certa. La Corte ha riunito i ricorsi, ha respinto le eccezioni preliminari di giudicato esterno e di improcedibilità/tardività, ha rigettato alcuni motivi e ne ha accolti altri: ha ritenuto corretto l'uso del controllo formale, ma ha affermato che la detrazione per interventi di risparmio energetico non è subordinata dalla legge alla registrazione del titolo di possesso o detenzione dell'immobile; ciò che conta è la sussistenza di un titolo di detenzione/possesso opponibile al Fisco ai sensi dell'art. 2704 c.c., da accertare in concreto. Quanto alla sentenza che aveva ritenuto sufficiente la PEC quale fatto idoneo a dare data certa, la Corte ha osservato che il giudice di merito non aveva verificato se il fatto fosse obiettivo e sottratto alla disponibilità del contribuente. Quanto alla sentenza con motivazione ritenuta perplessa, ha cassato per vizio di motivazione apparente/oscurità. In conclusione, i ricorsi sono stati accolti solo in parte e le sentenze cassate con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia in diversa composizione.

La decisione

La Corte ha riunito i tre ricorsi e ha respinto le eccezioni preliminari sollevate dalla contribuente (giudicato esterno e improcedibilità del ricorso dell'Agenzia). Sul ricorso della società contro la sentenza CTR n. 2968/2021 ha ritenuto infondati il primo e il quinto motivo, ma fondati il secondo e il quarto, assorbito il terzo: ha escluso che la detrazione per risparmio energetico richieda la registrazione del contratto di associazione in partecipazione e ha affermato che occorre invece verificare, in concreto, la data certa opponibile al Fisco del titolo di detenzione/possesso. Sul ricorso della società contro la sentenza CTR n. 851/2022 ha respinto il primo motivo, ma ha accolto il terzo per motivazione perplessa/apparente, assorbito il secondo, cassando la decisione. Sul ricorso dell'Agenzia contro la sentenza CTR n. 1718/2022 ha accolto il primo motivo perché la CTR non aveva accertato se la PEC valorizzata come fatto idoneo a conferire data certa fosse un fatto obiettivo e non disponibile alla parte, assorbendo il secondo. Ne è seguita la cassazione delle sentenze impugnate nei limiti indicati e il rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 36-ter D.P.R. n. 600 del 1973

  Il controllo formale consente agli uffici di escludere detrazioni d'imposta non spettanti sulla base dei documenti richiesti ai contribuenti, con una limitata attività istruttoria e previa comunicazione dell'esito del controllo prima dell'iscrizione a ruolo.

• art. 38 D.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato come norma asseritamente violata, senza specifica elaborazione autonoma nella decisione.

• art. 43 D.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato come norma asseritamente violata, senza specifica elaborazione autonoma nella decisione.

• art. 1, commi 344-349, L. n. 296 del 2006

  La detrazione per interventi di risparmio energetico spetta ai soggetti che sostengono le spese su immobili posseduti o detenuti a qualsiasi titolo; la legge non subordina il beneficio alla registrazione del titolo di possesso/detenzione.

• art. 2704 c.c.

  La data della scrittura privata non autenticata è opponibile ai terzi se sussiste una data certa, che può derivare anche da un fatto diverso dalla registrazione, purché obiettivo e idoneo a provare l'anteriorità del documento.

• art. 327, comma 1, c.p.c.

  Il termine lungo semestrale per ricorrere per cassazione si applica anche al processo tributario.

• art. 369, ultimo comma, c.p.c.

  La mancata richiesta del fascicolo d'ufficio non comporta improcedibilità se l'esame degli atti in esso contenuti non è necessario per decidere.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Regola la trattazione in camera di consiglio e il deposito delle memorie illustrative.

• art. 274 c.p.c.

  La riunione di procedimenti connessi è ammissibile anche in sede di legittimità per ragioni di economia processuale e certezza del diritto.

• art. 124 disp. att. c.p.c.

  Il certificato della cancelleria/segretaria non ha valore di prova legale della formazione o meno del giudicato.

• art. 155, comma 4, c.p.c.

  Se il termine cade in giorno festivo, la scadenza è prorogata al primo giorno seguente non festivo.

• art. 291 c.p.c.

  La nullità della notificazione è sanabile mediante rinnovazione spontanea o su ordine del giudice.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La motivazione deve superare il 'minimo costituzionale'; la mancanza o apparenza della motivazione determina nullità della sentenza.

• art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546 del 1992

  Nel processo tributario è il corrispondente del requisito di motivazione della sentenza previsto dal codice di procedura civile.

• art. 383, comma 1, c.p.c.

  Fondamento della cassazione con rinvio nei limiti dei capi accolti.

• art. 384, comma 2, prima parte, c.p.c.

  Fondamento del rinvio al giudice di merito per nuovo esame uniformandosi ai principi di diritto.

• art. 62, comma 2, D.Lgs. n. 546 del 1992

  Disciplina il rinvio nel processo tributario e la regolazione delle spese nel giudizio di legittimità.

• art. 385, comma 3, seconda parte, c.p.c.

  Le spese del giudizio di legittimità sono demandate al giudice di rinvio.

• art. 27, comma 2, D.L. n. 137 del 2020

  Richiamato in relazione all'istanza di discussione in pubblica udienza, ritenuta inammissibile se proposta prima della costituzione.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per il riparto dell'onere della prova: il contribuente deve provare i fatti costitutivi del diritto al beneficio fiscale.

• art. 2, comma 1, lettera b), D.M. 19 febbraio 2007

  La detrazione per interventi di risparmio energetico spetta anche ai titolari di reddito d'impresa che sostengono le spese su edifici posseduti o detenuti.

Massime di principio

• La detrazione fiscale per interventi di risparmio energetico su immobili posseduti o detenuti non è subordinata dalla legge alla registrazione del contratto che attribuisce il possesso o la detenzione; la registrazione può rilevare per altri fini, ma non costituisce requisito ulteriore del beneficio, salvo che la normativa specifica lo preveda espressamente.
• Ai fini dell'opponibilità al Fisco della detenzione o del possesso di un immobile fondato su scrittura privata non autenticata, occorre verificare la sussistenza di una data certa ex art. 2704 c.c.; il giudice deve accertare in concreto se il fatto valorizzato sia obiettivo e sottratto alla disponibilità della parte che lo invoca.
• Il controllo formale ex art. 36-ter D.P.R. 600/1973 può essere utilizzato per escludere detrazioni d'imposta non spettanti e ammette una limitata attività istruttoria, purché seguita dalla comunicazione dell'esito del controllo; esso non è automaticamente escluso dal fatto che il beneficio dipenda dalla verifica di un titolo legittimante.
• Nel giudizio di cassazione, la nullità per motivazione apparente o perplessa sussiste solo quando la sentenza non consenta di ricostruire il percorso logico-giuridico della decisione; il mero difetto di sufficienza della motivazione non è più censurabile.
• La nullità della notificazione del ricorso per cassazione è sanabile con effetti ex tunc mediante rinnovazione della notifica o per effetto della costituzione dell'intimato, anche se quest'ultima avvenga per sollevare eccezioni di rito.

Come è indicizzato