Risposta n. 407 del 10/10/2019

Proventi e attività finanziarie inesistenti scoperti nel 2018

La risposta affronta il trattamento fiscale di una rettifica contabile resa necessaria dalla scoperta, nel 2018, della contraffazione della documentazione bancaria su cui la società aveva fondato negli anni precedenti la contabilizzazione di proventi e di attività finanziarie poi rivelatisi inesistenti. La questione riguarda la rilevanza di tale correzione ai fini della base imponibile del periodo d'imposta 2018.

Fattispecie rappresentata

La società istante, ALFA, svolge attività di holding industriale. Nel 2006 ha ceduto il 100 per cento delle quote della partecipazione nella società GAMMA alla società BETA, contabilizzando un provento regolarmente tassato. Parte della liquidità incassata è stata investita in attività finanziarie affidate a un promotore finanziario.

Nel tempo, la società ha registrato i plusvalori relativi a tali attività sulla base della documentazione bancaria ricevuta tramite il consulente; anche tali plusvalori sono stati regolarmente tassati e reinvestiti tramite il medesimo promotore.

Nel 2018 la società ha scoperto che la documentazione bancaria era stata "artatamente e sistematicamente contraffatta" dal consulente e ha ottenuto i reali rendiconti dalla banca, presentando querela alla Procura della Repubblica competente. Dalla ricostruzione è emerso che sia i proventi sia le attività finanziarie acquistate con quei proventi erano in realtà inesistenti.

La conseguenza contabile, gestita secondo il principio contabile OIC 29, è stata l'azzeramento del valore delle "Altre Attività Finanziarie" con contropartita sulla riserva di utili portati a nuovo, senza transito a conto economico.

Quesito del contribuente

L'istante chiede se gli effetti della correzione degli errori emersi nel 2018 e iscritti nel bilancio 2018 possano essere considerati ai fini del calcolo della base imponibile relativa al periodo d'imposta 2018.

Soluzione interpretativa proposta

La società ritiene che l'importo corrispondente all'azzeramento delle attività finanziarie, rilevato in contropartita alla riduzione della riserva utili portati a nuovo, possa essere portato in deduzione nella dichiarazione dei redditi 2018 tramite una variazione in diminuzione.

A sostegno di tale tesi, la contribuente richiama:

• l'articolo 109, comma 4, secondo periodo, del TUIR, che considera imputati a conto economico anche i componenti rilevati direttamente a patrimonio per effetto dei principi contabili adottati;
• l'articolo 101, comma 4, del TUIR, sostenendo che la fattispecie integri una sopravvenienza passiva;
• la circolare n. 31/E del 24 settembre 2013, pur precisando che la propria situazione sarebbe diversa da quella delle mere omissioni di competenza trattate in quella prassi.

Secondo l'istante, il nesso inscindibile tra i proventi tassati in passato e le attività finanziarie acquistate con tali proventi, entrambe risultate inesistenti per effetto della frode, consente di riconoscere fiscalmente la sopravvenuta insussistenza delle attività. La deduzione sarebbe di competenza del 2018, anno in cui l'errore è stato scoperto e denunciato.

Infine, la società afferma che eventuali risarcimenti del danno per lucro cessante sarebbero imponibili, mentre i ristori per danno emergente non lo sarebbero, e richiama la risposta n. 71 del 5 marzo 2019 per analogia, seppure in una fattispecie speculare.

Normativa richiamata dall'Agenzia

L'Agenzia richiama innanzitutto l'OIC 29, paragrafo 48, secondo cui la correzione degli errori rilevanti di esercizi precedenti è contabilizzata sul saldo d'apertura del patrimonio netto dell'esercizio in cui l'errore viene individuato, normalmente negli utili portati a nuovo.

Sul piano fiscale, vengono richiamati:

• l'articolo 101, comma 4, TUIR, che considera sopravvenienze passive il mancato conseguimento di ricavi o altri proventi che abbiano concorso a formare il reddito in precedenti esercizi, il sostenimento di spese, perdite o oneri a fronte di tali ricavi o proventi, e la sopravvenuta insussistenza di attività iscritte in bilancio in esercizi precedenti, diverse da quelle di cui all'articolo 87;
• l'articolo 109, comma 1, TUIR, che attribuisce rilevanza per competenza ai ricavi, spese e altri componenti, salvo che non siano ancora certi nell'esistenza o determinabili nell'ammontare;
• l'articolo 109, comma 4, secondo periodo, TUIR, che considera imputati a conto economico anche i componenti imputati direttamente a patrimonio per effetto dei principi contabili adottati.

Valutazione dell'Agenzia

L'Agenzia precisa preliminarmente di non esprimersi sulla correttezza delle qualificazioni contabili, delle imputazioni temporali e delle classificazioni operate dalla società nei bilanci, né sulla quantificazione delle poste contabili e degli importi indicati nell'istanza e negli allegati, restando fermi i poteri di controllo dell'Amministrazione finanziaria.

Nel merito, osserva che la società ha contabilizzato negli anni proventi e attività finanziarie in realtà inesistenti, sulla base di documentazione poi risultata contraffatta. La correzione è stata effettuata nel 2018 con le modalità previste dall'OIC 29, mediante storno delle attività finanziarie inesistenti e utilizzo della riserva di utili portati a nuovo, senza transitare dal conto economico.

Alla luce del combinato disposto degli articoli 101, comma 4, e 109, commi 1 e 4, secondo periodo, del TUIR, l'Agenzia ritiene che la società possa effettuare una simmetrica variazione in diminuzione del reddito imponibile nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta 2018, fino a concorrenza dei proventi inesistenti che avevano concorso a formare il reddito nei precedenti esercizi.

Conseguenze sui futuri risarcimenti

L'Agenzia aggiunge che le somme eventualmente percepite dall'istante a titolo di risarcimento del danno costituiranno, in modo simmetrico, sopravvenienze attive imponibili.

Conclusione operativa

La risposta riconosce dunque la deducibilità, nel 2018, della variazione in diminuzione correlata alla correzione dei proventi inesistenti già tassati in passato, con il limite dell'importo di tali proventi. Resta fermo che ogni eventuale ristoro risarcitorio successivo avrà rilevanza fiscale positiva come sopravvenienza attiva.