Sentenza del 25/11/2021 n. 1434 - Comm. Trib. Reg. per il Veneto

Esito

La controversia

Il contribuente ha aderito alla voluntary disclosure (art.1 commi 1-2 legge 186/2014) per attività finanziarie detenute all'estero per gli anni 2009-2013 e ha pagato imposte, sanzioni e interessi. Tuttavia sui medesimi redditi da capitale la banca estera ha già operato una "Euroritenuta" (ritenuta alla fonte prevista dalla Direttiva 2003/48/CE/Accordo UE-Svizzera) per complessivi 36.955,51 euro. Il contribuente ha chiesto il rimborso di tale ritenuta per evitare la duplicazione d'imposta. In primo grado la CTP di Padova ha accolto il ricorso riconoscendo la doppia imposizione. L'Agenzia ha impugnato sostenendo (i) che la voluntary disclosure equivale a definizione che escluderebbe la ripetizione delle ritenute estere e (ii) che l'art.165 TUIR comma 8 (detrazione non spettante in caso di omessa dichiarazione o omessa indicazione dei redditi esteri) precluderebbe la detrazione/rimborso. La CTR ha ritenuto infondati i motivi d'appello: la procedura di collaborazione volontaria non contiene una previsione espressa di non impugnabilità come nelle definizioni agevolate di cui al d.lgs.218/1997; inoltre il d.lgs.84/2005 (attuazione Direttiva 2003/48/CE), art.10, riconosce il diritto al credito d'imposta e, se eccedente, al rimborso dell'ammontare della ritenuta anche nei casi in cui l'art.165 del TUIR non sia applicabile, sicché l'omessa o tardiva dichiarazione non può privare il contribuente del rimborso previsto dalla normativa sovranazionale recepita.

Norme richiamate

• Direttiva 2003/48/CE

  Art.14, comma 2: "Se gli interessi percepiti da un beneficiario effettivo sono stati assoggettati a siffatta ritenuta alla fonte nello Stato membro dell'agente pagatore, lo Stato membro di residenza fiscale del beneficiario effettivo accorda a quest'ultimo un credito d'imposta pari all'importo della ritenuta effettuata secondo la legislazione nazionale. Se detto importo supera l'importo dell'imposta dovuta secondo la legislazione nazionale, lo Stato membro di residenza fiscale rimborsa al beneficiario effettivo l'importo di ritenuta eccedente l'imposta dovuta."

  Stabilisce il principio della eliminazione della doppia imposizione mediante riconoscimento di credito d'imposta e, se eccedenza, rimborso da parte dello Stato di residenza.

• D.lgs. 84/2005 (attuazione Direttiva 2003/48/CE)

  Art.10: prevede il riconoscimento del credito d'imposta per la ritenuta operata all'estero e, se l'importo della ritenuta eccede il credito determinato ai sensi dell'art.165 del TUIR o se l'art.165 non è applicabile, la possibilità per il beneficiario di chiedere il rimborso dell'eccedenza o dell'intera ritenuta.

  Impegna lo Stato italiano a riconoscere il credito d'imposta o a rimborsare l'eccedenza della ritenuta estera anche quando l'art.165 TUIR non trovi applicazione; prevale l'obbligo di evitare la doppia imposizione sancito dalla direttiva.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Art.165 comma 8: "La detrazione non spetta in caso di omessa presentazione della dichiarazione o di omessa indicazione dei redditi prodotti all'estero nella dichiarazione presentata."

  Pur prevedendo limiti alla detrazione in caso di omessa dichiarazione, non può essere interpretato in modo da elidere il rimborso previsto specificamente dal d.lgs.84/2005 recepente la Direttiva 2003/48/CE; quindi non impedisce il rimborso della ritenuta estera quando la direttiva lo impone.

• Legge 186/2014 (voluntary disclosure)

  La procedura di collaborazione volontaria non contiene una deroga espressa di non impugnabilità delle pretese passive collegate; l'adesione alla voluntary disclosure non esclude, di per sé, la possibilità di richiedere il rimborso di ritenute estere già subite.

• D.lgs. 546/1992

  Art.17-bis (procedura conciliativa) e art.15 comma 2 (compensazione spese in casi particolari)

  Norme processuali rilevanti: art.17-bis relativo all'istanza deflattiva esperita; art.15 comma 2 giustifica la compensazione integrale delle spese in presenza di materia giuridica non univoca o priva di consolidata giurisprudenza di legittimità.

• D.lgs. 218/1997

  Richiamato a titolo comparativo: alcune definizioni agevolate previste dalla normativa prevedono clausole di non impugnabilità, mentre nella voluntary disclosure non è stata trovata analoga previsione espressa.

Massime di principio

• La partecipazione alla voluntary disclosure non implica automaticamente la perdita del diritto al rimborso di ritenute estere: la procedura non contiene di per sé una clausola generale di non impugnabilità.
• Se redditi prodotti all'estero sono stati soggetti a ritenuta alla fonte da parte dello Stato estero, lo Stato di residenza (Italia) deve riconoscere il relativo credito d'imposta e, se la ritenuta eccede l'imposta dovuta, il rimborso spettante ai sensi del d.lgs.84/2005, indipendentemente da omissioni o ritardi dichiarativi che incidono sull'art.165 TUIR.
• L'art.165 TUIR (limitazione della detrazione in caso di omessa dichiarazione) non può essere interpretato in modo da contraddire obblighi derivanti da normativa sovranazionale recepita che impongono il rimborso della ritenuta estera.
• In presenza di ritenute estere e di possibilità di doppia imposizione, occorre documentare chiaramente l'avvenuta ritenuta (certificazioni estere/bank statement) e proporre istanza di rimborso/richiesta di credito in Italia; se l'amministrazione nega il rimborso, il contribuente può agire in giudizio per far valere il diritto previsto dalla normativa nazionale di recepimento della direttiva.
• Quando la questione è giuridicamente non univoca e non consolidata in Cassazione, è possibile ottenere la compensazione integrale delle spese processuali.